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Grundsätze der Vereinsbesteuerung von Dipl. Finanzwirt Klaus Wachter

aktuell 2017

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Luftsportverein - Überlassung von Flugzeugen an Mitglieder


   

  Übersicht  

1.

Auszug aus dem Anwendungserlass Abgabenordnung (AEAO) Nr. 14 zu § 67a

2.

Überlassung von Flugzeugen durch einen Luftsportverein an seine Mitglieder - Mitgliedsbeiträge eines Sportvereins als umsatzsteuerliches Entgelt, BFH-Urteil vom 9.08.2007, V R 27/04, Vorinstanz / Folgeinstanz: FG Köln, 29.5.2002

3.

Nutzungsüberlassung von Flugzeugen durch Flugsportverein als umsatzsteuerfreie Leistung, Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts 5. Senat vom 06.02.2003, Az: 5 K 459/98

4.

Entgeltliche Zurverfügungstellung von Sportflugzeugen an Mitglieder durch gemeinnützigen Luftsportverein als sog. andere sportliche Veranstaltung i. S. des § 4 Nr. 22b UStG, Urteil des FG Köln 7. Senat vom 29.05.2002, Az: 7 K 8219/98

5.

Gemeinnütziger Flugsportverein: keine Vorsteuerkürzung wegen unentgeltlich erteiltem Flugunterricht, ermäßigte Besteuerung des beim Verkauf alter Flugzeuge erzielten Erlöses, Urteil des Hessischen Finanzgerichts 6. Senat, vom 09.12.2002, Az: 6 V 2279/02

6.

Aktivitäten eines Flugsportvereins im Rahmen eines "Flugtages" kein wirtschaftlicher Zweckbetrieb, Urteil des FG des Landes Brandenburg 2. Senat vom 17.01.2001, Az 2 K 1742/98 K, G

7.

Sportliche Veranstaltungen i. S. des 4 Nr. 22 Buchst. b UStG, Verfügung der OFD Karlsruhe/Stuttgart vom 05.03.2001

8.

Überlassung von Flugzeugen durch Flugsportvereine an Vereinsmitglieder und Nichtmitglieder, Verfügung der OFD Nürnberg vom 04.12.2000,  S 7180 - 24/ St 43

  

1. Auszug aus dem Anwendungserlass Abgabenordnung (AEAO) Nr. 14 zu § 67a


Werden im Zusammenhang mit der Vermietung von Sportstätten und Betriebsvorrichtungen auch bewegliche Gegenstände, z. B. Tennisschläger oder Golfschläger überlassen, stellt die entgeltliche Überlassung dieser Gegenstände ein Hilfsgeschäft dar, das das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilt (BFH-Urteil vom 30.3.2000, BStBl II S. 705). Bei der alleinigen Überlassung von Sportgeräten, z. B. eines Flugzeugs, bestimmt sich die Zweckbetriebseigenschaft danach, ob die Sportgeräte Mitgliedern oder Nichtmitgliedern des Vereins überlassen werden.
> zum AEAO

  

2. Überlassung von Flugzeugen durch einen Luftsportverein an seine Mitglieder - Mitgliedsbeiträge eines Sportvereins als umsatzsteuerliches Entgelt


BFH-Urteil vom 9.08.2007, V R 27/04, Vorinstanz / Folgeinstanz: FG Köln, 29.5.2002

1. Ein Luftsportverein, der seinen Mitgliedern vereinseigene Flugzeuge zur Nutzung überlässt, führt damit keine "sportliche Veranstaltung" i.S. von § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG 1991/1993 durch. 

2. Dass ein Luftsportverein seinen Mitgliedern die Nutzung von Einrichtungen auf dem Flughafengelände ermöglicht, hat keinen unmittelbaren Einfluss auf die von den Mitgliedern durchgeführten Sportflüge und ist insofern nicht Teil einer organisatorischen Maßnahme des Vereins (Einschränkung der Rechtsprechung).

3. Mitgliedsbeiträge können Entgelt für die Leistungen eines Sportvereins an seine Mitglieder sein. 

I. Der ... e.V. (Luftsportverein) war ein gemeinnütziger Luftsportverein i.S. der §§ 51 ff. der Abgabenordnung (AO). Während des Revisionsverfahrens verschmolzen der Luftsportverein und der ... e.V. auf den neu gegründeten D e.V. (Kläger und Revisionskläger - Kläger - ).

Nach § 9 Nr. 1 und 2 der Satzung des Luftsportvereins vom 20.3.1987 (Satzung), auf die das Finanzgericht (FG) Bezug nahm, hatten die Vereinsmitglieder "Beiträge" und ein "Eintrittsgeld" an den Luftsportverein zu entrichten; zusätzlich mussten sie Werkstattarbeit leisten, an deren Stelle sie Ersatzleistungen erbringen konnten.

Auf dem Flughafengelände befand sich in den Jahren 1992 bis 1994 (Streitjahre) das Vereinsheim. Neben den Räumen für die gastronomische Bewirtung gab es in dem Gebäude einen Werkstattraum, ein Büro sowie Toiletten. Die Flugzeuge waren in vom Verein angemieteten Hangars untergestellt.

Die Vereinsmitglieder nutzten die gewarteten, flugbereiten und versicherten Flugzeuge des Luftsportvereins je nach Verfügbarkeit. Insoweit lagen Listen aus, in die die Mitglieder ihren Flugterminwunsch eintragen konnten. Für die Durchführung des Segelflugs stellte der Luftsportverein einen sog. Startleiter zur Verfügung. Die Motorflieger wickelten ihre Flüge unmittelbar mit dem Tower ab. In geringem Maße bildeten Fluglehrer die Mitglieder aus.

Für die Überlassung der vereinseigenen Flugzeuge mussten die Mitglieder des Luftsportvereins "Gebühren" entrichten, die der Luftsportverein aufgrund einer "Gebührenordnung" erhob. Die Höhe der "Gebühren" richtete sich nach der von einem Stundenzähler berechneten Flugzeit des jeweiligen Flugzeugs. Die insgesamt eingenommenen "Gebühren" des jeweiligen Jahres waren nach der Aufstellung ("Ermittlung der Mindestbemessungsgrundlage") des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ), auf die das FG Bezug nahm, nicht kostendeckend.

Die Flughafengesellschaft erhob für die Nutzung der Landebahn und des Towers Landegebühren, die der Luftsportverein bezahlte.

In seinen Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 1992 bis 1994 gab der Luftsportverein die Umsätze aus den Nutzungsüberlassungen der Motorsport- und Segelflugzeuge mit dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1991 und 1993 an.

Der Luftsportverein zog die auf diese Umsätze entfallenden Vorsteuerbeträge ab, die jeweils höher waren als die vom Luftsportverein berechnete Umsatzsteuer aus den Nutzungsüberlassungen.

Das FA stimmte den Erklärungen zunächst zu. Nach einer Außenprüfung beurteilte das FA die Umsätze aus den Nutzungsüberlassungen der Flugzeuge als gemäß § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG steuerfrei, so dass hierauf entfallende Vorsteuerbeträge nicht abziehbar seien. Das FA erließ gemäß § 164 Abs. 2 AO entsprechend geänderte Bescheide.

Die hiergegen eingelegten Einsprüche blieben erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 19.10.1998).

Das FG wies die Klage des Luftsportvereins ab. Es führte zur Begründung aus, die Leistungen des Luftsportvereins seien steuerfrei, weil die von den Mitgliedern entrichteten Gebühren Teilnehmergebühren für sportliche Veranstaltungen gemäß § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG seien. Die Leistungen des Luftsportvereins überschritten die untere Grenze zur sportlichen Veranstaltung, da sie keine bloßen Nutzungsüberlassungen seien. Anders als bei einer Anmietung von Motorsport- und Segelflugzeugen habe der Luftsportverein einen vollständigen Organisationsrahmen zur Verfügung gestellt. Der Luftsportverein habe sich um die Start- und Landerechte gekümmert und die Landegebühren bezahlt. Ferner hätten die Vereinsmitglieder das Vereinsheim, die Toiletten, das Büro, den Werkstattraum und die Hangars auf dem Flughafengelände benutzen können.

Mit der Revision rügt der Kläger sinngemäß Verletzung des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG und beantragt, das Urteil des FG Köln vom 29.5.2002 7 K 8219/98 aufzuheben und die Umsatzsteueränderungsbescheide für 1992 bis 1994 vom 14.10.1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19.10.1998 erklärungsgemäß zu ändern.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung sowie zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Zwar darf der Kläger die streitigen Vorsteuerbeträge abziehen. Im Umfang der Stattgabe der Klage ist jedoch zu berücksichtigen, dass die Mitgliedsbeiträge Gegenleistung für die Vereinsleistungen des Luftsportvereins an die Mitglieder sein können. Dieser Frage ist das FG bisher nicht nachgegangen. Die Feststellungen des FG reichen aber für eine abschließende Entscheidung durch den Senat nicht aus.

1. Die Verschmelzung des ursprünglichen Klägers, des Luftsportvereins, und des ... e.V. auf den D e.V. führte zur Gesamtrechtsnachfolge (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 25.1.2006 I R 52/05, BFH/NV 2006, 1243) und damit zum gesetzlichen Beteiligtenwechsel (vgl. § 36 Abs. 1 i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 des Umwandlungsgesetzes). Der D e.V. ist daher an Stelle des Luftsportvereins nunmehr als Kläger beteiligt.

2. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen.

Diese Voraussetzungen sind hier nicht fraglich.

3. Der Vorsteuerabzug des Klägers ist auch nicht gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen. Denn der Luftsportverein hat die zugrunde liegenden Leistungsbezüge nicht zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet.

a) Die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge ist entgegen der Vorentscheidung nicht als "sportliche Veranstaltung" gemäß § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG steuerfrei.

Nach dieser Vorschrift sind kulturelle und sportliche Veranstaltungen u.a. von gemeinnützigen Zwecken dienenden Einrichtungen steuerfrei, soweit das Entgelt in Teilnehmergebühren besteht.

aa) Nach der Rechtsprechung des Senats ist unter "sportlicher Veranstaltung" eine organisatorische Maßnahme eines Sportvereins zu verstehen, die es aktiven Sportlern ermöglicht, Sport zu treiben (BFH-Urteile vom 25.7.1996 V R 7/95, BFHE 181, 222, BStBl II 1997, 154 unter II.2.b aa; vom 27.4.2006 V R 53/04, BFHE 213, 256, BStBl II 2007, 16 unter II.2.b). Eine bestimmte Organisationsform oder -struktur schreibt das Gesetz nicht vor. Die untere Grenze der sportlichen Veranstaltung ist erst unterschritten, wenn die Maßnahme nur eine Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen bzw. -anlagen oder bloß eine konkrete Dienstleistung, wie z.B. die Beförderung zum Ort der sportlichen Betätigung oder ein spezielles Training für einzelne Sportler, zum Gegenstand hat. Die Vermietung von Sportstätten (auf kurze Dauer) schafft lediglich die Voraussetzungen für sportliche Veranstaltungen (BFH-Urteil in BFHE 181, 222, BStBl II 1997, 154 unter II.2.b bb).

bb) Zwar setzt die Vorschrift des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG die gemeinschaftsrechtlichen Befreiungsbestimmungen des Art. 13 Teil A Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) ersichtlich nicht um, sondern knüpft an die Verwendung des Begriffs "sportliche Veranstaltung" als sog. Zweckbetrieb in § 67a AO an (BFH-Urteil in BFHE 181, 222, BStBl II 1997, 154 unter II.2.b). Jedoch beruft sich der Kläger hier nicht auf die Steuerfreiheit nach Gemeinschaftsrecht. Zudem ist die Regelung des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG jedenfalls nicht weiter auslegbar als nach der bisherigen Rechtsprechung des Senats.

(1) Nach Art. 13 Teil A Abs. 1 der in den Streitjahren geltenden Richtlinie 77/388/EWG befreien die Mitgliedstaaten "unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen", von der Umsatzsteuer:

m)

bestimmte in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehende Dienstleistungen, die Einrichtungen ohne Gewinnstreben an Personen erbringen, die Sport oder Körperertüchtigung ausüben;

o)

die Dienstleistungen oder Lieferungen von Gegenständen bei Veranstaltungen durch Einrichtungen, deren Umsätze nach den Buchst. b), g), h), i), l), m) und n) befreit sind, wenn die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, den Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu bringen und ausschließlich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden, vorausgesetzt, dass diese Befreiung nicht zu Wettbewerbsverzerrungen führt. Die Mitgliedstaaten können alle erforderlichen Beschränkungen, insbesondere hinsichtlich der Anzahl der Veranstaltungen und der Höhe der für eine Steuerbefreiung in Frage kommenden Einnahmen vorsehen ..."

(2) Die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge an die Mitglieder erfüllt die Voraussetzungen des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richtlinie 77/388/EWG. Ob ein Ausschlusstatbestand des Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG greift, kann der Senat auf Grundlage der Feststellungen des FG nicht beurteilen. Dies kann indes offenbleiben. Denn der Kläger hat sich nicht auf die Richtlinie 77/388/EWG berufen; er hält an der Steuerpflicht seiner Umsätze nach nationalem Recht fest, um die Vorsteuerbeträge abziehen zu können.

(3) Die gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben sind bei der Auslegung einer nationalen Vorschrift zu beachten (BFH-Urteil vom 2.4.1998 V R 34/97, BFHE 185, 536, BStBl II 1998, 695 unter II.3.b bb).

Dabei ist die Grenze der Auslegung allerdings der Wortlaut und der erkennbare Wille des Gesetzgebers (vgl. BFH-Beschluss vom 18.4.1991 V R 122/89, BFHE 165, 104).

Der Begriff "sportliche Veranstaltung" ist nicht in dem Sinne auslegbar, dass er alle "eng in Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehenden Dienstleistungen" umfasst und damit weiter als nach der bisherigen Rechtsprechung zu verstehen ist. Dies entspricht auch dem erkennbaren Willen des Gesetzgebers (vgl. BTDrucks 8/2827 S. 73).

cc) Nach diesen Grundsätzen liegen - entgegen der Auffassung des FG - keine sportlichen Veranstaltungen vor:

Die Mitglieder des Luftsportvereins bestimmten selbst den Zeitpunkt und die inhaltliche Ausgestaltung der Flüge. Der Luftsportverein stellte lediglich die Flugzeuge bereit. Die Beschaffung der Start- und Landerechte und die Bezahlung der Landegebühren durch den Luftsportverein betreffen nur die Voraussetzungen und den Rahmen zur Ausübung des Sports. Auch die Gestellung eines Startleiters durch den Luftsportverein beim Segelflugbetrieb bildete nur den (sicherheitsrechtlichen) Rahmen und war damit lediglich eine Voraussetzung zur Ausübung des Flugsports.

Die jeweilige Nutzungsüberlassung ist eine konkrete Dienstleistung an ein einzelnes Mitglied, welche die untere Schwelle zur sportlichen Veranstaltung nicht überschreitet; Gleiches gilt für den vereinzelt erteilten Flugunterricht (vgl. BFH-Urteil in BFHE 181, 222, BStBl II 1997, 154 unter II.2.b bb).

Dass der Luftsportverein seinen Mitgliedern die Nutzung von Einrichtungen auf dem Flughafengelände ermöglichte, hatte keinen unmittelbaren Einfluss auf die von den Mitgliedern durchgeführten Sportflüge. Soweit diesem Ergebnis die Rechtsprechung des Senats entgegensteht, dass die Zurverfügungstellung eines Flugplatzgeländes (z.B. Parkplatz, Umkleideräume, Toiletten) Teil einer organisatorischen Maßnahme sein kann (BFH-Urteil in BFHE 181, 222, BStBl II 1997, 154 unter II.2.d), hält der Senat daran nicht fest.

b) Das FG ist von anderen Grundsätzen ausgegangen. Sein Urteil war deshalb aufzuheben.

4. Der Senat kann nicht abschließend entscheiden; denn im Rahmen der Klagestattgabe war zu berücksichtigen, dass die Beiträge der Mitglieder Entgelt für die Vereinsleistungen an sie (insbesondere Bereitstellung der Flugzeuge) sein können (und sein dürften).

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

Wie der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften mit Urteil vom 21.3.2002 C-174/00, Kennemer Golf (Slg. 2002, I-3293, BFH/NV Beilage 2002, 95 Rz 40, 42) entschieden hat, können Jahresbeiträge der Mitglieder eines Sportvereins die Gegenleistung für die von diesem Verein erbrachten Dienstleistungen sein. Es kommt nicht darauf an, dass die Mitglieder die Vorteile tatsächlich in Anspruch nehmen. Der Senat schließt sich diesen Grundsätzen an.

Bei Sportvereinen besteht somit ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Leistung des Vereins, den Mitgliedern Vorteile wie Sportanlagen zur Verfügung zu stellen, und den Mitgliedsbeiträgen (a.A. Abschn. 4 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 und Abschn. 22 Abs. 1 Satz 1 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2005). Soweit die bisherige Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 20.12.1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II 1985, 176 davon abweicht, hält der Senat daran nicht fest.

Vorliegend gab der Luftsportverein den Mitgliedern die Möglichkeit der Flugzeugnutzung gegen eine "Gebühr", die nicht kostendeckend war. Dieser Vorteil steht in unmittelbarem Zusammenhang mit den "Beiträgen" und dem "Eintrittsgeld" i.S. des § 9 Nr. 1 der Satzung; dies gilt auch für die von den Mitgliedern zu erbringende Werkstattarbeit (§ 9 Nr. 2 der Satzung), die ebenfalls ein Mitgliedsbeitrag sein kann (vgl. Beschluss des Bundesarbeitsgerichts vom 26.9.2002 5 AZB 19/01, BAGE 103, 20, DB 2003, 47, m.w.N.). Entsprechend können auch die Ersatzleistungen für diese Werkstattarbeit als Entgelt nach Maßgabe des § 10 Abs. 1 und 2 UStG zu berücksichtigen sein.

Da Feststellungen zur Höhe des Entgelts fehlen, kann der Senat nicht abschließend entscheiden. Die Sache war an das FG zurückzuverweisen.

  

3. Nutzungsüberlassung von Flugzeugen durch Flugsportverein als umsatzsteuerfreie Leistung


Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts 5. Senat vom 06.02.2003, Az: 5 K 459/98

Orientierungssatz
1. Überlässt ein Flugsportverein seine Flugzeuge an Mitglieder ohne Pilotenschein zu Ausbildungszwecken, so erbringt er ein einheitliches Bündel von Dienstleistungen, die nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerbefreit sind. Der Vorsteuerabzug ist insoweit ausgeschlossen.

2. Überlässt ein Flugverein seine Flugzeuge und seinen Flugsimulator an ausgebildete Piloten gegen eine zeitabhängiges Benutzungsentgelt, so ist auch diese Leistung nach § 4 Nr. 22 b UStG steuerbefreit, wenn die Nutzungsüberlassung eine sportliche Veranstaltung darstellt.

3. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: V B 58/03).

4. Die Revision wurde zugelassen. Das Beschwerdeverfahren wird unter dem Az. V R 40/03 als Revisionsverfahren fortgeführt (BFH-Beschluss vom 24.7.2003 Az. V B 58/03, nicht dokumentiert).

Tatbestand
Streitig ist, ob der Kläger, ein Verein zur Förderung des Flugsports, Leistungen erbringt, die nach § 4 Nr. 22 Umsatzsteuergesetz (UStG) steuerfrei sind und deshalb teilweise einen Vorsteuerabzug ausschließen.

1990 erhielt der Kläger von der Aufsichtsbehörde die Genehmigung als Flugschule. Diese Genehmigung ermöglicht es ihm, Mitglieder, die keinen Pilotenschein besitzen, im Fliegen auszubilden. Seither können sowohl Personen mit Pilotenschein als auch "Flugschüler" aktive Mitglieder des Klägers werden. Ein Teil der "Flugschüler" - nicht alle - erwirbt später den Pilotenschein. Personen die keine Mitglieder sind, dürfen weder fliegen noch ausgebildet werden. 

In den Streitjahren zahlten aktive Mitglieder mit Pilotenschein einen Mitgliedsbeitrag in Höhe von 25 DM monatlich, Flugschüler während der Dauer der Ausbildung einen Monatsbeitrag in Höhe von 50 DM. Für die Nutzung eines Flugzeugs oder Flugsimulators wurde eine zeitabhängige Nutzungsgebühr erhoben, die monatlich abgerechnet wurde. Dieses Entgelt war für alle Mitglieder (Inhaber eines Pilotenscheins oder Flugschüler) gleich. Pro Flugstunde kassierte der Kläger von den Flugschülern zusätzlich einen Betrag von 40 DM. Dabei handelte es sich nach Ansicht des Klägers um einen pauschalen Auslagenersatz, der nach den ursprünglichen Angaben des Klägers an die Fluglehrer weitergeleitet worden sei und deshalb bei ihm, dem Kläger, lediglich ein durchlaufender Posten sei.

Der Kläger hatte drei bis vier Flugzeuge zur Verfügung, davon waren zwei als Schulflugzeuge gemeldet. In den Streitjahren hatte der Kläger nach eigenen Angaben ca. 50 "Flugschüler", von denen 37 einen Luftfahrerschein erwarben. Die Ausbildung zum Privatpiloten dauerte dabei nach Angaben des Klägers zwischen sechs Monaten und über zwei Jahren. 

In seiner Einnahme-Ausgabe-Aufstellung für das Jahr 1992 wies der Kläger "Fluglehrergebühren" in Höhe von 18.686 DM und "Fluglehrerauslagenersatz" in Höhe von 2.613 DM aus. Im Jahr 1993 standen "Fluglehrergebühren" in Höhe von 27.509,30 DM ein "Fluglehrerauslagenersatz" in Höhe von 5.081,15 DM gegenüber, im Jahr 1994 "Fluglehrergebühren" in Höhe von 22.957 DM ein "Fluglehrerauslagenersatz" in Höhe von 3.053 DM. In einer Anlage UR zu den Umsatzsteuererklärungen 1992 und 1993 wurden die o.g. "Fluglehrergebühren" jeweils als nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerfreie Umsätze erklärt. Für das Jahr 1994 erklärte der Kläger keine steuerfreien Umsätze (die entsprechenden Beträge waren aber in den steuerpflichtigen Umsätzen ebenfalls nicht enthalten).

In den Streitjahren unterwarf der Kläger alle zeitabhängigen Nutzungsentgelte für die Benutzung der Flugzeuge unter Hinweis auf § 12 Abs. 2 Nr. 8 a UStG dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 %. Die von anderen Unternehmern in Rechnung gestellten Vorsteuern zog der Kläger in voller Höhe ab. Dabei handelt es sich um Vorsteuern aus den laufenden Kosten des Flugbetriebs und insbesondere aus der Anschaffung eines Flugzeugs und eines Flugsimulators im Jahr 1993. Der Beklagte stimmte diesen Steueranmeldungen, die jeweils zu Umsatzsteuererstattungen führten, zunächst zu. Dabei hob der Beklagte für das Jahr 1992 durch Bescheid vom 19.09.1994 den Vorbehalt der Nachprüfung auf.

Im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung für die Jahre 1992 - 1994 kam der Prüfer zu dem Ergebnis, bei der Flugausbildung habe es sich um eine einheitliche Schulungsmaßnahme gehandelt, die nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerfrei sei. Die auf diese Veranstaltung entfallenden Vorsteuern seien deshalb nicht abzugsfähig. Hinsichtlich der Überlassung von Flugzeugen an Vereinsmitglieder mit Pilotenschein, die keine Ausbildung absolvierten, folgte der Prüfer der Behandlung durch den Kläger. Deshalb nahm der Prüfer folgende Zuordnung der Vorsteuern vor:

  • Vorsteuern aus der Anschaffung eines Flugsimulators einschließlich Container und Kleinmöbel im Jahr 1993: kein Vorsteuerabzug

  • Anschaffung eines Flugzeugs einschließlich neuem Motor und Instrumentierung für Blindflug im Jahr 1993: steuerpflichtige Verwendung lt. Prüfung im Erstjahr 1993: 39,33 %; im Jahr 1994 75,19 %; insoweit wurde eine Berichtigung gemäß § 15 a UStG zugunsten des Klägers im Streitjahr 1994 durchgeführt,

  • Landegebühren und Lehrmittel: voller Vorsteuerabzug

  • sonstige Vorsteuern: Aufteilung nach Umsatzschlüssel, abzugsfähig lt. Prüfung: 1992 27,48 %, 1993 15,93 %, 1994 36,40 %.

Daneben erzielte der Kläger steuerpflichtige Umsätze zum vollen Steuersatz (14 bzw. 15 %). Diese Umsätze wurden auch nach der Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom Beklagten erklärungsgemäß veranlagt.

Änderungen der Umsatzsteuer für das Jahr 1992, die der Beklagte zunächst aufgrund der Umsatzsteuer-Sonderprüfung vorgenommen hatte, wurden am 09.12.2002 durch Aufhebung des Änderungsbescheids wieder rückgängig gemacht.

Für die Streitjahre 1993 und 1994 erließ der Beklagte am 26.11.1997 Änderungsbescheide, die auf § 164 Abs. 2 AO gestützt wurden. Dem hiergegen eingelegten Einspruch half der Beklagte für das Streitjahr 1993 teilweise ab. Da der Flugsimulator sowohl von den Flugschülern als auch von anderen Piloten genutzt wurde, ließ der Beklagte 15,93 % der Vorsteuern aus der Anschaffung des Flugsimulators zum Abzug zu. Die Aufteilung nahm er anhand des Umsatzschlüssels vor, den der Prüfer für das Streitjahr 1993 im Hinblick auf die sonstigen Vorsteuern ermittelt hatte. Dabei übersah der Beklagte allerdings, dass dieser Umsatzschlüssel nach der Rechtsauffassung des Prüfers für das Jahr 1994 36,4 % betrug. Eine auf der Basis dieser rechtlichen Würdigung gebotene Korrektur der Vorsteuern des Jahres 1994 nach § 15 a UStG wurde nicht vorgenommen.

Hiergegen legte der Kläger Klage ein, die er wie folgt begründet: Nach § 4 Nr. 22 a UStG seien steuerfrei "Veranstaltungen belehrender Art, die von Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken dienen, durchgeführt werden". Sportunterricht falle gemäß Abschn. 115 Abs. 3 UStR nur dann unter diese Vorschrift, soweit er von einem Sportverein im Rahmen eines Zweckbetriebs im Sinne des § 67a AO durchgeführt werde. § 67a AO regele den Zweckbetrieb "sportliche Veranstaltungen". Dieser Begriff decke sich mit demjenigen des § 4 Nr. 22 b UStG. Demnach seien im Rahmen des § 4 Nr. 22 b UStG bei Sportunterricht die gleichen Abgrenzungskriterien maßgeblich wie bei § 4 Nr. 22 a UStG. Nach den Abgrenzungskriterien, die der BFH mit Urteil vom 25.07.1996 (V R 7/95, BStBl II 1997, 154) aufgestellt habe, liege keine "sportliche Veranstaltung" im Sinne dieser Vorschrift vor, wenn ein Verein seinen Mitgliedern lediglich Sportgeräte zur Nutzung überlasse oder einzelne Dienstleistungen erbringe. Ebenfalls handele es sich nicht um eine "Veranstaltung" im Sinne dieser Vorschrift, wenn ein hierfür bestellter Trainer einzelne Mitglieder trainiere. Nach diesen Abgrenzungskriterien liege die Zusammenarbeit des Klägers mit den Flugschülern unterhalb der Grenze zur sportlichen Veranstaltung. Der Kläger lasse lediglich zu, dass die ehrenamtlichen Fluglehrer einzelne Vereinsmitglieder trainieren und stelle hierfür das Sportgerät (Flugzeug) und seine Schulgenehmigung zur Verfügung. Die Terminabsprachen erfolgten bereits weitgehend zwischen Fluglehrer und -schüler. Flugplatz, Tower, Flugsicherheits- und Rettungseinrichtungen, Halle, Landebahn usw. gehörten nicht dem Kläger sondern dem Segelflugverein Rinteln und würden allenfalls von diesem zur Verfügung gestellt, soweit die Flugschüler nicht fremde Flugplätze anfliegen.

Darüber hinaus habe der Kläger keine einheitliche "Ausbildungsleistung" erbracht. Im Vordergrund stehe beim Kläger stets die Ausübung des Flugsports, nicht der Erwerb des Flugscheins. In der Schulgenehmigung habe die Aufsichtsbehörde dem Kläger ausdrücklich untersagt, Mitglieder nur zum Zwecke des Flugscheinerwerbs aufzunehmen. Hierdurch unterscheide er sich von gewerblichen Flugschulen. Viele "Flugschüler" hätten gar kein Interesse am Erwerb des Flugscheins, sondern seien allein am praktischen Fliegen interessiert. Der Kläger ist der Ansicht, er ermögliche allen Mitgliedern in gleicher Weise die Ausübung des Luftsports. Nur einigen Mitgliedern ermögliche er zusätzlich die Ausbildung zum Privatpiloten. Es sei deshalb nicht nachvollziehbar, weshalb bei letzteren eine einheitliche, untrennbare Leistung vorliegen solle.

Nach Angaben des Klägers sind für den Erwerb des Privatpilotenscheins grundsätzlich 80 Stunden Theorieunterricht vorgeschrieben, die bis auf 15 Stunden durch Fernlehrgänge abgedeckt werden können. Der Kläger verfügte über drei Theorielehrer, bei denen der Unterricht nach Angaben des Klägers "wenig beliebt" war. Die Flugschüler des Klägers erhielten nach dessen Angaben den größten Teil ihres Unterrichts per Fernlehrgang oder extern. Nur nach Fernlehrgängen hätten die Theorielehrer des Klägers den vorgeschriebenen "Mindest-Nahunterricht" erteilt. Dieser Unterricht sei individuell nach Einzelabsprachen zwischen Flugschüler und Fluglehrer erfolgt, meist zu Hause. Zwar sei in der Ausbildungsgenehmigung festgelegt worden, dass die theoretische Ausbildung auf dem Segelfluggelände X stattfinde. Dies sei jedoch ohne praktische Bedeutung. Für die Genehmigung der Flugschule sei erforderlich gewesen, dass sie "zumindest auf dem Papier" die Möglichkeit gehabt habe, den kompletten Theorieunterricht für ihre Flugschüler zu erteilen. Der Kläger sei aber nicht verpflichtet gewesen, den theoretischen Unterricht in dieser Form zu erteilen und habe in den in der Genehmigung angesprochenen Unterrichtsräumen niemals Unterricht erteilt.

Nach Angaben des Klägers erhielten die Theorielehrer für den Theorieunterricht keinerlei Entgelt. Die Tatsache, dass Mitglieder ohne Pilotenschein einen erhöhten Monatsbeitrag zahlen mussten, habe nichts mit Theorieunterricht oder Ausbildungskosten zu tun, sondern mit Mehrarbeit beim Flugbetrieb. Scheininhaber könnten ihre Flugzeuge - anders als Flugschüler - selbständig aushallen, fliegen und wieder einhallen.

Der Unterschied zwischen den vom Kläger vereinnahmten "Fluglehrergebühren" einerseits und den weitergeleiteten "Fluglehrerauslagenersatz" andererseits beruhe darauf, dass einer der Fluglehrer des Klägers keinen Auslagenersatz erhalten habe. Dieser Fluglehrer habe in den Streitjahren weitaus den meisten Flugunterricht erteilt. Insoweit liege kein durchlaufender Posten vor. Diese Beträge seien steuerpflichtiges Entgelt und müssten noch versteuert werden.

Der Kläger ist der Ansicht, der Streitfall sei mit dem vom FG Nürnberg am 25.07.1995 entschiedenen Fall (Az. II 50/95; Nichtzulassungsbeschwerde V B 10/96 blieb ohne Erfolg, BFH/NV 1997, 198) vergleichbar. Ebenso wie in diesem Fall stelle auch im Streitfall die Erteilung von Unterricht und die Zurverfügungstellung von Flugzeugen keine einheitliche Leistung dar. Schließlich sei auch darauf hinzuweisen, dass der Verkauf von Lehrmaterial in Sportvereinen nach allgemeiner Auffassung nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 22 UStG falle (Hinweis auf Rau/Dürrwächter, § 4 Nr. 22 UStG Rn. 25). Auch dies zeige, dass zwischen den einzelnen Leistungen des Vereins unterschieden werden müsse und man nicht von einer "einheitlichen Ausbildungsleistung" ausgehen könne.

Darüber hinaus ist der Kläger der Ansicht, das Verhalten des Beklagten verstoße gegen Treu und Glauben. Er habe im Jahr 1990 dem zuständigen Sachbearbeiter der Körperschaftsteuerstelle den Sachverhalt lückenlos geschildert. Dieser habe ihm mündlich mitgeteilt, wie er den Sachverhalt umsatzsteuerlich behandeln müsse. Hieran habe sich der Kläger gehalten. Wenn der Beklagte nunmehr eine abweichende Sachbehandlung durchführen wolle, verstoße dies gegen Treu und Glauben.

Im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung stützte sich der Prüfer auf das Muster eines Ausbildungsvertrages, der u.a. folgenden Wortlaut hatte: "Die Fluglehrer sind ehrenamtlich tätig und erhalten keine Vergütung. Für Schulungsflüge mit Fluglehrer haben diese jedoch gegenüber dem jeweiligen Flugschüler Anspruch auf pauschalen Ersatz ihrer Unkosten und Auslagen in Höhe von 40 DM pro Flugstunde. Dieser Erstattungsbetrag wird ..." (vom Kläger) "eingezogen und an die Fluglehrer weitergeleitet."

Mit Schriftsatz vom 27.12.1999 teilte der Kläger dem Gericht mit, der erste Ausbildungsvertrag aus dem Jahr 1989 sei in der Folgezeit verändert worden. Es sei deshalb nicht auszuschließen, dass der Beklagte von einem Vertragstext ausgehe, den der Kläger in den Streitjahren nicht verwendet habe. Eine vom Gericht im Jahr 2000 wiederholt erbetene Stellungnahme zu der Frage, ob der bei der Umsatzsteuer-Sonderprüfung zugrunde gelegte Ausbildungsvertrag tatsächlich verwendet wurde, gab der Kläger zunächst nicht ab. Statt dessen legte er mit Schriftsatz vom 21.09.2002 einen abweichenden Mustervertrag vor, der in den Streitjahren verwendet worden sei. Mit Schriftsatz vom 31.12.2002 machte der Kläger geltend, der Prüfer habe den in den Akten befindlichen "Ausbildungsvertrag" nicht vom Kläger erhalten. Vermutlich habe er diesen Text irgendwo gefunden. Dieser Text sei tatsächlich nie verwendet worden.

Im Gegensatz zu dem vom Prüfer zugrunde gelegten Mustervertrag enthält der mit Schriftsatz vom 21.09.2002 vorgelegte Vertrag keinerlei Angaben über die Kosten der Flugausbildung. Zu der theoretischen Flugausbildung enthält dieser Vertrag folgenden Passus: "Für Anwärter, die den Luftfahrerschein (PPL-A) erwerben wollen, sind 80 Stunden Theorieunterricht vorgeschrieben. Diesen Unterricht bietet ..." (der Kläger) "nicht an. Der Theorieunterricht erfolgt per Fernlehrgang oder in einer besonderen Flugschule (Theorieflugschule). Soweit nach einem Fernlehrgang Abschlussunterricht nötig ist, wird dieser auf Wunsch durch die Fluglehrer ..." (des Klägers) "erteilt ....".

Hilfsweise macht der Kläger geltend, falls das Gericht der Argumentation des Beklagten folge und eine einheitliche Ausbildungsleistung annehme, sei der vom Beklagten zugrunde gelegte Aufteilungsmaßstab falsch. Der Beklagte habe die Aufteilung in steuerpflichtige und steuerfreie Umsätze allein danach vorgenommen, ob die Mitglieder einen Monatsbeitrag von 50 DM ("Flugschüler") oder von 25 DM (Mitglieder mit Flugschein) gezahlt hätten. Es gebe aber auch zahlreiche Mitglieder mit Flugschein, die einen Monatsbeitrag von 50 DM gezahlt hätten, weil sie z.B. irgendeine Art von fliegerischer Weiterbildung durchgeführt hätten wie etwa Nachtflug, kontrollierter Sichtflug usw. Dies seien keine Flugschüler gewesen. Außerdem habe ein Teil der "Flugschüler" ohne Pilotenschein nur aus Freude am Fliegen Flugstunden genommen, aber keinen Pilotenschein erwerben wollen. Auch die Umsätze mit diesen Vereinsmitgliedern müssten in jedem Fall als steuerpflichtig behandelt werden. Zahlenangaben dazu, wie die Berechnung hilfsweise nach Auffassung des Klägers erfolgen müsse, machte der Kläger nicht.

Der Kläger beantragt, die Umsatzsteuer 1993 auf ./. ... DM und die Umsatzsteuer 1994 auf ./. ... DM herabzusetzen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. 

Er ist der Ansicht, der Kläger habe gegenüber den Flugschülern nicht nur einzelne Sonderleistungen erbracht, sondern eine Flugausbildung angeboten, die als "sportliche Veranstaltung" im Sinne des § 4 Nr. 22 a UStG anzusehen sei. Ausweislich des "Ausbildungsvertrags", den der Kläger mit seinen Mitgliedern geschlossen habe, handele es sich dabei um eine einheitliche Leistung, die darin bestehe, die sachlichen und personellen Mittel zum Erwerb eines Flugscheins zur Verfügung zu stellen.

Der Beklagte ist der Ansicht, der Zweck des Klägers sei nicht die Vercharterung von Flugzeugen, sondern die Förderung des Flugsports, da anderenfalls der Verein nicht als gemeinnützig habe anerkannt werden können. Bei Vereinen, deren Satzungszweck den Flugsport beinhalte, lägen sportliche Veranstaltungen vor, wenn der Verein organisatorische Maßnahmen erbringe,die den aktiven Sportlern die Sportausübung ermöglichten. Diese Voraussetzung sei gegeben, wenn mehrere Maßnahmen als Teil einer Gesamtorganisation erbracht würden, wie z.B. Zurverfügungstellung von Parkplätzen, Umkleidekabinen, Toilettenanlagen, Betreuung, Unfallverhütung u.ä. Vereine, deren Satzungszweck der Flugsport sei, würden daher im Regelfall an ihre Mitglieder Leistungen erbringen, die Teil einer Gesamtorganisation seien. So sei es auch im Streitfall. Der Beklagte verweist darauf, dass der Kläger nach der Ausbildungsgenehmigung zum theoretischen Unterricht verpflichtet sei und auch drei Theorielehrer habe. In seiner aktuellen Internetdarstellung gebe der Kläger an, der Theorieunterricht erfolge überwiegend per Fernlehrgang, werde aber ergänzt durch Hilfestellung der Fluglehrer; dabei werde auch auf eine einmal wöchentlich stattfindende Theorieausbildung hingewiesen.

Eine Bindung des Finanzamts an eine Zusage liege nicht vor. Der Schriftverkehr des Jahres 1990 beziehe sich ausschließlich auf die Prüfung der Satzung und die Anerkennung der Gemeinnützigkeit. Umsatzsteuerrechtliche Fragen seien dabei nicht erörtert worden.

Der Beklagte räumte in der mündlichen Verhandlung ein, dass in der Einspruchsentscheidung versehentlich eine Berichtigung der Vorsteuer für das Jahr 1994 nach § 15 a UStG übersehen wurde, die sich auf der Grundlage der in der Einspruchsentscheidung vertretenen Rechtsauffassung ergab. Der Beklagte ist jedoch nicht bereit, die Umsatzsteuer 1994 um den entsprechenden Vorsteuerbetrag (449,49 DM) herabzusetzen, da er nicht mehr an der in der Einspruchsentscheidung vertretenen Rechtsauffassung, die auf einer Erörterung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder beruhte, festhält. Er ist nunmehr der Ansicht, eine Teilabhilfe für das Streitjahr 1994 komme nicht in Betracht, da die Umsatzsteuer für die Streitjahre zu niedrig festgesetzt worden sei.

Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat die Umsatzsteuer für die Streitjahre zu niedrig festgesetzt. Daher war die Klage abzuweisen.

1. Eine Beweisaufnahme aufgrund der vom Kläger in der mündlichen Verhandlung gestellten Beweisanträge ist nicht erforderlich, da die Beweisthemen nicht entscheidungserheblich sind. In welcher Weise organisatorische Vereinbarungen über die Flugausbildung erfolgten, ist für die rechtliche Würdigung dieser Ausbildung ohne Bedeutung. Ebenso ist unerheblich, welche Rechtsauffassung der Umsatzsteuer-Sonderprüfer persönlich vertrat. Die vom Kläger behaupteten "Weisungen" des StA Y führten - wie zu 4. im einzelnen dargelegt wird - nicht zu einer Bindung des Beklagten.

2. Der Beklagte hat zutreffend dargelegt, dass der Kläger Ausbildungsleistungen an Flugschüler erbringt, die nach § 4 Nr. 22 a UStG steuerfrei sind und deshalb gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG zum teilweisen Ausschluss des Vorsteuerabzugs führen.

a) Nach § 4 Nr. 22 a UStG sind steuerfrei die Vorträge, Kurse und anderen Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art, die von Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken dienen, durchgeführt werden, wenn die Einnahmen überwiegend zur Deckung der Unkosten verwendet werden.

Der Kläger dient gemeinnützigen Zwecken, nämlich der Förderung des Flugsports. Da § 52 Abs. 2 Nr. 2 Abgabenordnung (AO) seit 1977 Sport in jeglicher Form als gemeinnützig anerkennt, umfasst diese Definition nunmehr auch den Motorflugsport. Die gegenteilige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu der früheren Rechtslage ist durch diese Gesetzesänderung überholt (BFH-Urteil vom 29.10.1997 I R 13/97, BStBl II 1998, 9).

Zu den Veranstaltungen belehrender Art, die nach § 4 Nr. 22 a UStG von der Umsatzsteuer befreit sind, gehört auch die Erteilung von Sportunterricht durch gemeinnützige Sportvereine (vgl. Weymüller in Sölch/Ringleb, Kommentar zum UStG, § 4 Nr. 22 Rnr. 17). Bloßes Training eines Sportvereins ohne Durchführung von Unterricht ist grundsätzlich nach § 4 Nr. 22 b UStG als "sportliche Veranstaltung" ebenfalls von der Umsatzsteuer befreit (vgl. Weymüller a.a.O. Rnr. 20). Abzugrenzen ist eine derartige Sportveranstaltung im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG und auch eine Veranstaltung belehrender Art im Sinne des § 4 Nr. 22 a UStG von der bloßen Nutzungsüberlassung an einzelnen Sportgegenständen oder -anlagen. Wenn ein Sportverein lediglich Sportgeräte Personen (insbesondere Nichtmitgliedern) gegen Entgelt überlässt, kann es sich - wie unten zu 3. näher dargelegt wird - um eine reine Nutzungsüberlassung handeln, die nicht nach § 4 Nr. 22 a oder b UStG von der Umsatzsteuer befreit ist.

aa) Soweit der Kläger Flugzeuge an Mitglieder ohne Pilotenschein überlassen hat, hat er ein einheitliches Bündel von Dienstleistungen erbracht, die über die bloße Nutzungsüberlassung des Flugzeugs hinausgingen. Neben der Nutzungsüberlassung war das Fliegen bei Flugschülern zwingend mit einem praktischen Flugunterricht verbunden. Nach der dem Kläger erteilten Erlaubnis musste jeder Flug eines Flugschülers ständig durch einen ausbildenden Fluglehrer überwacht werden. Auch die Vorbereitung des Fluges musste zwingend durch den Fluglehrer erfolgen (Ziffer 10 der Erlaubnis der Bezirksregierung). Entgegen der Ansicht des Klägers handelt es sich insoweit nicht um eigenständige Dienstleistungen, die von dem Fluglehrer selbständig erbracht wurden. Vielmehr waren diese Dienstleistungen Teil der Dienstleistungen, die der Kläger gegenüber den "Flugschülern" erbrachte. Nur dem Kläger (nicht den einzelnen Fluglehrern) war eine Erlaubnis zur Ausbildung von Privatflugzeugführern erteilt worden, wobei er die Ausbildung nur durch das in der Erlaubnis zugelassene Lehrpersonal durchführen durfte. Die Kosten der praktischen Flugausbildung wurden nicht von den Fluglehrern, sondern von dem Kläger gegenüber den Mitgliedern abgerechnet.

Auch die Tatsache, dass der Kläger bei "Flugschülern" höhere Mitgliedsbeiträge als bei Personen mit Pilotenschein festsetzte, verdeutlicht, dass die Ausbildung dieser "Schüler" Bestandteil der gemeinnützigen Tätigkeit des Klägers war. Nach eigenen Angaben wurden diese höheren Beiträge erhoben, weil "Flugschüler" ihre Flugzeuge nicht selbständig aushallen, fliegen und wieder einhallen konnten. Dies zeigt, dass der Kläger Flugschülern - anders als gegenüber bereits ausgebildeten Piloten - nicht lediglich die Nutzung eines Flugzeuges überließ, sondern ihnen gegenüber ein Leistungsbündel "praktische Flugausbildung" erbrachte, das u.a. die Überlassung des Flugzeuges zum Inhalt hatte und nach § 4 Nr. 22 a UStG eine steuerfreie Leistung war.

Zwar hat der Kläger das Entgelt für die praktische Flugausbildung aufgeteilt in ein Entgelt für die Benutzung des Flugzeugs bzw. des Flugsimulators und eine davon getrennte "Entschädigung" für die Leistungen des Fluglehrers. Diese Form der Ermittlung des Entgelts kann jedoch nicht dazu führen, insoweit getrennte Leistungen anzunehmen. Vielmehr handelte es sich lediglich um Kostenbestandteile einer einheitlichen Dienstleistung, die gemeinsam erbracht werden musste, um den Zweck der fliegerischen Ausbildung zu erfüllen. Nur durch Zurverfügungstellung von Flugzeug und Fluglehrer konnte der Flugschüler den erwünschten praktischen Flugunterricht erhalten.

Dabei handelte es sich für den Kläger auch insoweit nicht um einen durchlaufenden Posten, als der Kläger die Beträge an die Fluglehrer weitergeleitet hat. Durchlaufende Posten sind gemäß § 10 Abs. 1 Satz 5 UStG Beträge, die ein Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt. Der Kläger hat die "Fluglehrergebühren" dagegen für eigene Rechnung als Entgelt für seine Ausbildungsleistung vereinnahmt, da er diese Beträge als Einnahmen des Vereins erfasst und selbst darüber entschieden hat, welcher Teil dieser Entgelte an Fluglehrer weitergeleitet wurde

Unerheblich ist ferner, ob die Flugschüler die Absicht hatten, einen Pilotenschein zu erwerben oder ob sie ohne eine derartige Absicht lediglich aus Spaß am Fliegen Flugstunden nahmen. In jedem Fall hat der Kläger durch die praktische Flugschulung eine einheitliche Ausbildungsleistung erbracht, die nicht in eine Nutzungsüberlassung des Flugzeugs und eine davon getrennte Leistung der Fluglehrer aufgeteilt werden kann.

bb) Gleiches gilt auch, soweit bereits ausgebildete Piloten bei dem Kläger eine fliegerische Weiterbildung absolvierten. Insoweit handelte es sich ebenfalls um Veranstaltungen belehrender Art i.S.d. § 4 Nr. 22 a UStG, die von dem Kläger als gemeinnützigem Verein durchgeführt wurden. Auch der Zweck derartiger Weiterbildungsmaßnahmen konnte nur dadurch erreicht werden, dass der Kläger seinen Mitgliedern gleichzeitig Flugzeug und Fluglehrer zur Verfügung stellte. Deshalb erbrachte der Kläger auch insoweit durch Erteilung des praktischen Unterrichts und Überlassung des Flugzeugs (bzw. Flugsimulators) eine einheitliche Ausbildungsleistung.

b) Da der Kläger den Flugsimulator, das 1993 angeschaffte Flugzeug und die sonstigen, mit Vorsteuern belasteten Vorleistungen teilweise zur Durchführung dieser steuerfreien Umsätze verwendet hat, war der Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG insoweit ausgeschlossen, als die Vorleistungen zur Ausführung der steuerfreien Umsätze verwendet wurden. Diese Aufteilung nahm der Prüfer bei dem Flugzeug entsprechend der tatsächlichen Verwendung vor. Die übrigen Kosten teilte der Beklagte entsprechend einem Umsatzschlüssel auf, da der Kläger selbst keinen anderweitigen Aufteilungsmaßstab benannte. Diese Aufteilung, gegen die der Kläger keine Einwendungen vortrug, ist nicht zu beanstanden.

3. Die Klage hat auch insoweit keinen Erfolg, als die Steuerfestsetzung für das Streitjahr 1994 nicht zu ändern ist.

Zwar wären nach der ursprünglichen rechtlichen Würdigung des Beklagten, die dieser - auf der Basis einer abgestimmten Rechtsauffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder (vgl. OFD Nürnberg v. 04.12.2000 S 7180-24/St 43 und OFD Karlsruhe vom 05.03.2001 S 7180) - bis zur mündlichen Verhandlung vertrat, im Jahr 1994 aufgrund einer Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG noch zusätzliche Vorsteuerbeträge in Höhe von 449,49 DM zu berücksichtigen. Der Senat folgt dieser rechtlichen Würdigung, die der Beklagte in der mündlichen Verhandlung aufgegeben hat, jedoch nicht. Entgegen dieser Rechtsauffassung war auch die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge und des Flugsimulators an ausgebildete Piloten nicht umsatzsteuerpflichtig, sondern nach § 4 Nr. 22 b UStG umsatzsteuerfrei.

Gemäß § 4 Nr. 22 b UStG sind steuerfrei andere kulturelle und sportliche Veranstaltungen, die von den in Buchstabe a genannten Unternehmern durchgeführt werden, soweit das Entgelt in Teilnehmergebühren besteht. Diese Voraussetzungen liegen vor. 50 Als gemeinnütziger Sportverein zählt der Kläger zu den in § 4 Nr. 22 a UStG genannten Unternehmern. Das Entgelt für die Überlassung der Flugzeuge und des Flugsimulators bestand auch lediglich in Teilnehmergebühren i.S.d. § 4 Nr. 22 b UStG, da lediglich die jeweiligen Teilnehmer an den Flügen hierfür ein zeitabhängiges Benutzungsentgelt entrichteten. Die Überlassung der Flugzeuge an die Mitglieder des Klägers war schließlich eine sportliche Veranstaltung i.S.d. § 4 Nr. 22 b UStG.

Sportliche Veranstaltung ist die organisatorische Maßnahme einer begünstigten Einrichtung, die es aktiven Sportlern erlaubt, Sport zu treiben. Eine bestimmte Organisationsform oder -struktur ist für die Veranstaltung nicht notwendig. Keine sportliche Veranstaltung ist dagegen gegeben, wenn sich eine organisatorische Maßnahme auf Sonderleistungen für einzelne Personen beschränkt wie z.B. bei einer bloßen Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen (vgl. BFH-Urteil vom 25.07.1996 V R 7/95, BStBl. II 1997, 154).

Mit dieser Differenzierung knüpft der BFH ausdrücklich an die Rechtsprechung zur steuerlichen Behandlung der Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen durch Sportvereine an. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung führt die Nutzungsüberlassung einer Sportanlage an Personen, die nicht Mitglieder des Sportvereins sind, zu einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (BFH-Urteil vom 09.04.1987 V R 150/78, BStBl. II 1987, 659). Gleiches kann auch gelten, wenn eine Sportanlage Mitgliedern und Nichtmitgliedern eines Vereins zu gleichen Bedingungen überlassen wird (BFH-Urteil vom 02.03.1990 III R 89/87, BStBl II 1990, 1012). Dient eine Nutzungsüberlassung an Vereinsmitglieder dagegen dazu, den satzungsgemäßen Zweck des Sportvereins - Ausübung der jeweiligen Sportart - zu verwirklichen, so kann dies zu einer anderen Beurteilung führen (BFH-Urteil III R 89/87, a.a.O.).

Nach diesen Maßstäben war die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge (und des Flugsimulators) an die Mitglieder des Klägers eine sportliche Veranstaltung i.S.d. § 4 Nr. 22 b UStG. Wie der Vorsitzende des Klägers in der mündlichen Verhandlung bekundete, erfolgten die sportlichen Aktivitäten im Rahmen der Vereinstätigkeit des Klägers dadurch, dass der Kläger seinen Mitgliedern die Flugzeuge (und den Flugsimulator) gegen ein zeitabhängiges Entgelt zur Nutzung überließ. Dabei konnte aufgrund der Eigenart der vom Kläger verfolgten Sportart jeweils nur 1 Vereinsmitglied pro Flugzeug aktiv als Pilot den Flugsport ausüben. Die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge an die Vereinsmitglieder war damit die einzige Maßnahme des Vereins, durch die aktive Vereinsmitglieder ihren Sport ausüben konnten. Es handelte sich dabei nicht um Sonderleistungen für einzelne Personen, sondern um die allgemeine organisatorische Maßnahme, die es allen Vereinsmitgliedern mit Pilotenschein ermöglichte, ihre Sportart auszuüben. 

Da die Nutzungsüberlassung der Flugzeuge und des Flugsimulators an die ausgebildeten Piloten nach § 4 Nr. 22 b UStG steuerfrei war, war auch ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen, der auf diese Umsätze entfiel. Zum Vorsteuerabzug berechtigt war der Kläger nur insoweit, als er mit den Flugzeugen (und ggf. mit dem Simulator) außerhalb der Flugausbildung und der Nutzungsüberlassung an Vereinsmitglieder steuerpflichtige Umsätze erzielte (z.B. durch Flüge mit zahlenden Fluggästen). Der Vorsteuererstattungsanspruch des Klägers in den Streitjahren war deshalb erheblich niedriger als er vom Beklagten festgesetzt wurde.

4. Es kann dahingestellt bleiben, welche Gespräche Vertreter des Klägers vor der Anschaffung von Flugzeug und Flugsimulator mit dem für die Körperschaftsteuerveranlagung des Klägers zuständigen Sachbearbeiter des Beklagten führten. Jedenfalls hatten diese Gespräche nicht zur Folge, dass der Beklagte nach Treu und Glauben zu einer von der oben dargestellten rechtlichen Würdigung abweichenden Steuerfestsetzung verpflichtet war.

Zwar kann das Finanzamt nach Treu und Glauben aufgrund einer verbindlichen Zusage dazu verpflichtet sein, einen Sachverhalt entsprechend einer unzutreffenden, für den Steuerpflichtigen günstigen Rechtsansicht zu beurteilen. Dies ist nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung aber an eine Reihe von Voraussetzungen geknüpft. Dazu gehört u.a., dass der Steuerpflichtige in eindeutiger Weise eine verbindliche Zusage beantragt hat. Grundsätzlich muss die Zusage auch entweder vom Vorsteher oder vom zuständigen Sachgebietsleiter erteilt worden sein (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 19.03.2002 VIII R 57/99, BFH/NV 2002, 872 m.w.N.). Außerdem bedarf eine verbindliche Zusage in der Regel der Schriftform. Zwar sind auch mündlich erteilte verbindliche Zusagen denkbar. Bei mündlichen Auskünften liegt jedoch die Annahme nahe, diese seien nur eine unverbindliche Meinungsäußerung (BFH-Urteil vom 22.04.1998 X R 4/95, BFH/NV 1998, 1221). Jedenfalls soweit eine mündliche Auskunft nur von dem zuständigen Sachbearbeiter des Finanzamtes erteilt wird, entfaltet sie nach der BFH-Entscheidung vom 26.11.1997 III R 109/93 (BFH/NV 1998, 808), der sich der erkennende Senat anschließt, keine Bindungswirkung.

So lag es im Streitfall. Nach dem als wahr unterstellten Beweisantrag des Klägers erteilte der für die Körperschaftsteuer zuständige Sachbearbeiter des Beklagten Vorstandsmitgliedern des Klägers bei vielen Besuchen lediglich mündlich ohne jegliche Fixierung in den Steuerakten "Weisungen, welche (umsatz-)steuerliche Behandlung das Finanzamt wünsche". Derartige mündliche Rechtsausführungen eines Sachbearbeiters haben nicht den Charakter einer rechtlich verbindlichen Zusage.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

  

4. Entgeltliche Zurverfügungstellung von Sportflugzeugen an Mitglieder durch gemeinnützigen Luftsportverein als sog. andere sportliche Veranstaltung i. S. des § 4 Nr. 22b UStG


Urteil des FG Köln 7. Senat vom 29.05.2002, Az: 7 K 8219/98

Orientierungssatz
1.
Überlässt ein gemeinnütziger Luftsportverein seinen Mitgliedern Sportflugzeuge gegen Zahlung eines Startgeldes zur Nutzung, stellt die Zurverfügungstellung der Flugzeuge eine sog. andere sportliche Veranstaltung i.S. des § 4 Nr. 22b UStG dar, wenn der Verein sich nicht auf die bloße Nutzungsüberlassung der Flugzeuge (Sportgeräte) beschränkt, sondern seinen vollständigen Organisationsrahmen zur Verfügung stellt, so dass die Mitglieder sich nicht mehr um sonstige organisatorische Voraussetzungen für die Ausübung ihres Sports, etwa in Form der Beschaffung von Startrechten und Landerechten, der Bezahlung der Landegebühr oder der Sicherstellung anderweitiger Voraussetzungen, kümmern müssen.

2. Die Revision wurde zugelassen. Das Beschwerdeverfahren wird unter dem Az. V R 27/04 als Revisionsverfahren fortgeführt (BFH-Beschluss vom 4.5.2004 V B 136/02, nicht dokumentiert).

Tatbestand
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob es sich bei der von dem Kläger in den Streitjahren durchgeführten Nutzungsüberlassung von Luftsportfahrzeugen an seine Mitglieder um eine sportliche Veranstaltung im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG handelt.

Der Kläger ist ein gemeinnütziger Luftsportverein im Sinne des § 51 AO. Er verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke. Gemäß § 2 seiner Vereinssatzung in der Neufassung vom 20. März 1987 widmet sich der Verein seiner Zweck- und Zielsetzung nach der Pflege und Förderung des Luftsports unter besonderer Berücksichtigung der Jugendpflege.

Im Rahmen seiner Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre 1992 bis 1994 erklärte der Kläger folgende steuerbare Einnahmen und Vorsteuern aus seinem Zweckbetrieb Sport, der die Nutzungsüberlassung von Motorsportflugzeugen und Segelflugzeugen umfaßt:

Einnahmen

Vorsteuern

1992

103.430 DM

12.921,16 DM

1993

84.056 DM

11.174,30 DM

1994

94.537 DM

17.626,23 DM

Die Einnahmen aus der Nutzungsüberlassung der Motorsportflugzeuge und Segelflugzeuge wurden vom Kläger dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG unterworfen. Dementsprechend wurde seitens des Klägers auch die auf den Zweckbetrieb, d.h. die Nutzungsüberlassung der Motorsportflugzeuge und Segelflugzeuge, entfallende Vorsteuer in Ansatz gebracht.

Unter Berücksichtigung dieser Umstände errechnete der Kläger im Rahmen seiner Umsatzsteuerjahresanmeldung für 1992 einen Erstattungsbetrag i.H.v. 5.114,40 DM, dem gemäß Mitteilung vom 26.06.1995 seitens des Beklagten am 08.06.1995 zugestimmt wurde.

Für das Streitjahr 1993 errechnete der Kläger einen Erstattungsbetrag i.H.v. 2.622,50, dem der Beklagte mit Mitteilung vom 18.04.1995 zugestimmt wurde

Für das Streitjahr 1994 errechnete der Beklagte einen Erstattungsbetrag i.H.v. 7.847,85 DM, dem der Beklagte am 26.06.1995 zustimmte.

Für die Streitjahre 1992 bis 1994 fand ab dem 4. März 1997 beim Kläger eine Betriebsprüfung statt.

Gemäß Betriebsprüfungsbericht vom 11.07.1997 gelangte die Betriebsprüfung dabei zu den folgenden zwischen den Beteiligten insoweit unstreitigen Feststellungen:

In den Streitjahren mietete der Kläger von der Flughafengesellschaft ..., die den Flughafen ... betreibt, sog. Hangars an, in denen er seine vereinseigenen Flugzeuge unterstellte. Für die Nutzungder Landebahn und des Towers wurden durch die Flughafengesellschaft Landegebühren erhoben, die der Kläger für die Mitglieder an die Gesellschaft weiterleitete. Die Wartung der Flugzeuge erfolgte teilweise durch die Mitglieder. Insbesondere im wartungsintensiven Motorflugbereich bezahlte der Kläger die Wartung der Flugzeuge durch Dritte. Auf dem Flughafengelände befand sich in den Streitjahren das Vereinsheim in Form einer Kantine. Neben den Räumen für die gastronomische Bewirtung gab es in dem Gebäude einen Werkstattraum, ein Büro sowie Toiletten.

Die gewarteten, flugbereiten und versicherten Flugzeuge wurden von den Vereinsmitgliedern je nach Verfügbarkeit genutzt. Insoweit lagen Listen aus, in denen die Mitglieder ihren Flugterminwunsch eintragen konnten. Für die Durchführung des Segelflugs wurde vom Kläger ein Startleiter aufgestellt. Die Motorflieger wickelten ihre Flüge unmittelbar mit dem Tower ab. In geringem Maße erfolgte eine Ausbildung der Mitglieder durch Fluglehrer. Durchschnittlich wurde einmal im Jahr ein Flugwettbewerb durchgeführt. Flugtage wurden im Rahmen besonderer Anlässe veranstaltet.

Für die Überlassung der vereinseigenen Flugzeuge mussten die Mitglieder des Klägers eine Gebühr entrichten, die auf der Grundlage einer vom Verein erlassenen Gebührenordnung bemessen und erhoben wurden und sich der Höhe nach an der Nutzungsdauer des jeweiligen Flugzeugs ausrichteten, und zwar nach der von einem Stundenzähler berechneten Flugzeit.

Nach den Feststellungen der Betriebsprüfung auf der Grundlage der Aufwandskonten des Klägers ergaben sich in den Streitjahren ständig Verluste aus dem Zweckbetrieb, d.h. die vom Kläger vereinnahmten Entgelte für die Nutzungsüberlassung der vereinseigenen Flugzeuge deckten nicht die insoweit entstandenen Kosten. Insoweit wird Bezug genommen auf die vom Beklagten erstellte Aufzeichnung zur Ermittlung der Mindestbemessungsgrundlage, die mit Schriftsatz vom 23. März 1999 dem Gericht übersandt worden ist (Bl. 33 der Gerichtsakte). 

Auf der Grundlage dieser Feststellungen gelangte der Beklagte zu der Feststellung, dass es sich bei den Umsätzen im Zweckbetrieb um steuerfreie Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG mit der Folge handele, dass ein Vorsteuerabzug in diesem Bereich zu versagen sei. Somit seien von den für die Streitjahre 1992 bis 1994 geltend gemachten Vorsteuerbeträgen in Höhe von insgesamt ......,04 in 1992 lediglich .....,88 DM berücksichtigungsfähig, in 1993 von ......,95 DM nur.....,65 DM sowie in 1994 von ......,89 DM nur .....,66 DM in Abzug zu bringen. Die darüber hinaus geltend gemachten Vorsteuerbeträge i.H.v. ......,16 DM in 1992, ......,30 DM in 1993und ......,23 DM in 1994 seien mithin nicht anzuerkennen. Auf der Grundlage dieses Betriebsprüfungsberichts änderte der Beklagte sodann mit Änderungsbescheiden vom 14.10.1997 die Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre gemäß § 164 Abs. 2 AO und setzte die Umsatzsteuer für 1992 auf 566 DM, die Umsatzsteuer für 1993 auf 2.640 DM und die Umsatzsteuer für 1994 auf 3.160 DM fest.

Hiergegen legte der Kläger fristgerecht Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 19. Oktober 1998 als unbegründet zurückwies. 

Im Rahmen seiner hiergegen fristgerecht erhobenen Klage macht der Kläger geltend, dass von der sportlichen Veranstaltung die sportliche Betätigung zu unterscheiden sei, bei der sich die organisatorische Maßnahme auf Sonderleistungen für einzelne Mitglieder des Vereins beschränke. Diese Betätigung liege dann vor, wenn die Maßnahme nur eine Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen bzw. Sportanlagen darstelle und zum Gegenstand eines Leistungsaustauschs werde. Der Beklagte sei ausweislich der Einspruchsentscheidung der Auffassung, dass die Unterstellung der Luftfahrzeuge im Hangar, die Nutzung der Büros im Vereinshaus, die Betreuung im Segelflugbereich, die Wartung und Pflege der Luftfahrzeuge über die bloße Nutzungsüberlassung hinausgehe und dass dadurch die geforderte organisatorische Maßnahme als Voraussetzung für das Vorliegen einer sportlichen Veranstaltung als realisiert anzusehen sei. Demgegenüber liege jedoch bei einem Flugsportverein eine sportliche Veranstaltung im Sinne von § 67 a AO nur dann vor, wenn organisatorische Maßnahmen für ein Wettbewerbsfliegen (Deutsche Meisterschaft im Motorflug, im Segelflug und im Motorsegler) oder für eine Rallye (Deutschlandflug oder Rheinland-Pfalz-Rallye) erforderlich seien. Eine flugsportliche Veranstaltung erfordere eine Ausschreibung des durchzuführenden Vereines oder Verbandes sowie eine Aufforderung zur Teilnahme und Festlegung des Teilnehmerkreises. Nach § 24 Luftverkehrsgesetz seien solche Veranstaltungen bei der überwachenden Behörde anzuzeigen. Wenn die Öffentlichkeit zu diesen Veranstaltungen Zutritt habe, seien entsprechende Genehmigungen erforderlich. Die Überlassung von Luftfahrzeugen an Mitglieder des Vereins zur Erhaltung des Flugscheins, eine Weiterbildung oder sportliche Freizeitbetätigung, bedürfe jedoch keiner organisatorischen Maßnahmen. Hierbei sei es unbeachtlich, dass im Rahmen der öffentlichen Sicherheit und Ordnung die Anwesenheit eines Flugleiters auf dem Flugplatzgelände nach den luftverkehrsrechtlichen Vorschriften zwingend vorgeschrieben sei. Die öffentlich-rechtlichen Verkehrs- und Sonderlandeplätze dürften während der Öffnungszeiten auch stets von fremden Piloten angeflogen werden. Mit der Ausübung des Flugsports selbst sei der Flugleiter nicht befasst. Hierfür sei allein der Pilot verantwortlich. Die Überlassung des Fluggerätes an das Vereinsmitglied erfolge in der Regel gegen Entgelt. Die Einnahmen benötige der Verein, um den satzungsmäßigen Zweck des Vereins überhaupt verwirklichen zu können. Nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb sei der Vereinszweck überhaupt zu erreichen. Der Flugsportverein stehe auch zu nichtbegünstigten Betrieben derselben oder ähnlichen Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb als bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar sei. Somit seien bei Flugsportvereinen alle Voraussetzungen für einen Zweckbetrieb im Sinne des § 65 AO gegeben.

Für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 b UStG sei Voraussetzung, dass das Entgelt in Teilnehmergebühren bestehe. Teilnehmergebühren seien Entgelte, die aktive Sportler für ihre aktive Teilnahme an sportlichen Veranstaltungen zahlten. Teilnehmergebühren in Form von Startgeldern, Meldegelder, Preisgeldern und Unkostenbeiträgen lägen jedoch nur dann vor, wenn sie allgemein für die Teilnahme an einer sportlichen Veranstaltung erhoben würden und kein individueller Leistungsaustausch zwischen dem Verein und dem Vereinsmitglied vorliege. Das Charakteristikum einer Teilnehmergebühr liege jedoch darin, dass sie eine einseitige Leistung ohne eine Gegenleistung darstelle. Da jedoch in einem Luftsportverein einerseits Leistung und andererseits Gegenleistung gegeneinander abgewogen seien, sei dieser Umsatz steuerpflichtig gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG. So würden die Motorsportflugzeuge aber auch die Segelflugzeuge an die Mitglieder gegen Zahlung eines Startgeldes zur Nutzung überlassen. Diese Überlassung stellte eindeutig eine entgeltliche sonstige Leistung dar. Eine umsatzsteuerliche Befreiung käme allenfalls dann in Betracht, wenn die Überlassung der Flugzeuge als sportliche Veranstaltung angesehen werden könne. Da die Überlassung der Flugzeuge jedoch erst die Voraussetzung für eine sportliche Veranstaltung schaffe, liege kein Fall der Steuerbefreiung gemäߧ 4 Nr. 22 b UStG vor. Die untere Grenze der sportlichen Veranstaltungen sei unterschritten, wenn sich die organisatorische Maßnahme auf Sonderleistung für einzelne Personen beschränke. Dies sei dann gegeben, wenn die Maßnahme nur eine Nutzungsüberlassung von Sportgeräten oder Sportanlagen zum Gegenstand habe. Nach allgemeiner Ansicht schaffe die Vermietung von Sportstätten lediglich die Voraussetzungen für eine sportliche Veranstaltung.

Der Kläger beantragt, die Umsatzsteuer für 1992 auf ./. .....,40 DM, für 1993 auf ./......,50 DM und für 1994 auf ./. .....,90 DM herabzusetzen, im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Er vertritt die Auffassung, dass die vom Kläger übernommenen organisatorischen Maßnahmen über eine bloße Nutzungsüberlassung eines Sportgerätes hinausgingen. So hätten die Maßnahmen die Bestimmung des Zeitpunkts der sportlichen Betätigung, die Zurverfügungstellung des Hangars und des Vereinsheims, die Beaufsichtigung und Betreuung im Segelflugbereich, die Pflege und Wartung der Flugzeuge und dergleichen umfasst. Die Nutzung der Flugzeuge sei für die aktive Teilnahme an diesem Sport notwendig. Die Nutzungsüberlassung sei mithin ein Teil umfangreicher organisatorischer Maßnahmen, die die Durchführung dieses Sports erst ermöglichten und damit den Charakter einer sportlichen Veranstaltung hätten. Würden anlässlich von sportlichen Veranstaltungen Entgelte vereinnahmt, so lägen insoweit steuerbare Umsätze nach § 3 Abs. 9 UStG vor. Bestünden die Entgelte in Teilnehmergebühren der Aktiven, könnten für diese Umsätze die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 22 b UStG in Betracht kommen. Teilnehmergebühren i.S. § 4 Nr. 22 b UStG seien Entgelte, die aktive Sportler für ihre Teilnahme an sportlichen Veranstaltungen zahlten. Teilnehmergebühren lägen nur vor, wenn sie allgemein für die Teilnahme an einer sportlichen Veranstaltung erhoben würden. Diese Bedingung sei vorliegend erfüllt. Durch die Erhebung einer Startgebühr sollten in der Regel die mit dem Flugbetrieb im Zusammenhang stehenden Kosten, wie Benzin, Reparaturen und Abnutzungen und dergleichen abgegolten werden. Für die Qualifizierung als Teilnehmergebühr sei es allerdings unschädlich, wenn die Entgelte, wie im Streitfall, nach individuellen Leistungen (wie z.B. der Nutzungsüberlassung von Sportgeräten, Unkostenbeteiligungen) bemessen würden, sofern die Leistung im Rahmen einer sportlichen Veranstaltung erbracht werde. Entscheidend sei, dass die Leistung Teil der sportlichen Veranstaltung sei und das Entgelt insgesamt die Teilnahme an der sportlichen Veranstaltung sichere. Der Zweck der Regelung des § 4 Nr. 22 b UStG, der darin bestehe, aktive Teilnehmer an sportlichen Veranstaltung nicht mit Umsatzsteuer zu belasten, komme im Streitfall zum Tragen. Daher habe der Beklagte gemäß § 15 Abs. 2 UStG zu Recht den Vorsteuerabzug für die mit der Überlassung der Flugzeuge im Zusammenhang stehenden Eingangsleistungen ausgeschlossen. Ein Verzicht auf die Steuerbefreiung sei in den Fällen des § 4 Nr. 22 b UStG zudem nicht zulässig.

Der Beklagte macht hilfsweise geltend, daß im Falle einer Stattgabe die Mindestbemessungsgrundlage des § 10 Abs. 4 Nr. 2 i.V.m. § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG anzuwenden sei. Hinsichtlich der Ermittlung der Mindestbemessungsgrundlage verweist er auf seine mit Schriftsatz vom 23. März 1999 vorgelegte Übersicht (Bl. 33 der Gerichtsakte). Aus dieser ergibt sich, dass die Kosten für die Überlassung der Flugzeuge an die Vereinsmitglieder im Streitjahr 1992 .......,44 DM, im Streitjahr 1993 .......,12 DM sowie im Streitjahr 1994 .......,74 DM betragen haben. Hierauf entfallen in 1992 .....,34 DM an Umsatzsteuer, in 1993 .....,98 DM sowie in 1994 ......,49 DM, so dass sich für 1992 eine Umsatzsteuerfestsetzung i.H.v. ./. .....,08 DM, für 1993 i.H.v. ...,88 DM und für 1994 i.H.v. .....,89 DM ergebe.

Entscheidungsgründe
Die Klage ist nicht begründet.

Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei der entgeltlichen Zurverfügungstellung von Sportflugzeugen an die Mitglieder des Klägers um eine sogenannte andere sportliche Veranstaltung im Sinne § 4 Nr. 22 b UStG handelt, die somit einen steuerfreien Umsatz darstellt. Dementsprechend hat es der Beklagte auch zu Recht gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG abgelehnt, die auf die Nutzungsüberlassung der Sportflugzeuge entfallenden Vorsteuerbeträge zum Abzug zuzulassen.

I. Gemäß § 4 Nr. 22 b UStG sind u.a. die sportlichen Veranstaltungen steuerfrei, die von den in Buchstabe a in Nr. 22 des § 4 UStG genannten Unternehmen durchgeführt werden, soweit das Entgelt in Teilnehmergebühren besteht.

Nach der hierzu ergangenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist der Begriff der sportlichen Veranstaltung in § 4 Nr. 22 b UStG und in § 67 a AO in gleicher Bedeutung zu verwenden, so dass insoweit an die Auslegungsergebnisse von Rechtsprechung und Fachschrift zu § 67 a AO angeknüpft werden kann. Unter sportlicher Veranstaltung ist danach die organisatorische Maßnahme eines Sportvereins zu verstehen, die es aktiven Sportlern - nicht nur Mitgliedern des Vereins - ermöglicht, Sport zu treiben. Eine bestimmte Organisationsform oder Organisationsstruktur schreibt das Gesetz dabei nicht vor. Es dürfen insoweit nur geringe Anforderungen an das Vorliegen einer organisatorischen Maßnahme gestellt werden, denn auch ein bloßes Training kann insoweit als sportliche Veranstaltung anzuerkennen sein. Dem Gesetz ist nicht zu entnehmen, dass eine sportliche Veranstaltung nur dann vorliegen kann, wenn Publikum teilnimmt oder ausschließlich Vereinsmitgliedern sich betätigen. Die untere Grenze der sportlichen Veranstaltung ist danach erst dann unterschritten, wenn sich die organisatorische Maßnahme auf Sonderleistungen für einzelne Personen beschränkt. Dies liegt vor, wenn die Maßnahme nur eine Nutzungsüberlassung von Sportgegenständen bzw. Sportanlagen oder bloß eine konkrete Dienstleistung, wie z.B. die Beförderung zum Ort der sportlichen Betätigung oder ein spezielles Training für einzelne Sportler zum Gegenstand hat. Darüber hinaus schafft die Vermietung von Sportstätten auf kurze Dauer lediglich die Voraussetzungen für eine sportliche Veranstaltung, wird jedoch nicht selbst zu einer sportlichen Veranstaltung. Es reicht somit für die Annahme einer sportlichen Veranstaltung nicht aus, wenn lediglich die Nutzung von Sportgegenständen bzw. Sportanlagen gestattet wird und die organisatorischen Maßnahmen des Vereins sich auf die ordnungsgemäße Benutzung dieser Sportgegenstände beschränken (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli 1996 V R 7/95, BStBl II 1997, 154; BFH-Beschluss vom 7. Mai 1997 V B 95/96, BFH/NV1998, 96).

Teilnehmergebühren im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG sind Entgelte, die aktive Sportler für ihre Teilnahme an sportlichen Veranstaltungen zahlen. Teilnehmergebühren liegen nur vor, wenn sie allgemein für die Teilnahme an einer sportlichen Veranstaltung erhoben werden. Insoweit ist es allerdings unschädlich, wenn die Entgelte nach individuellen Leistungen (z.B. Beförderung zum Ort der sportlichen Betätigung oder Nutzungsüberlassung von Sportgeräten und Sportanlagen) bemessen werden, sofern die Leistungen im Rahmen einer sportlichen Veranstaltung erbracht werden. In diesem Zusammenhang sind z.B. auch allgemeine Sportreisen als sportliche Veranstaltung anerkannt, bei der die Entgelte ggf. nur im Hinblick auf Beförderung und/oder Unterkunft gezahlt werden. Entscheidend ist, dass die Leistung Teil der sportlichen Veranstaltung ist und das Entgelt insgesamt die Teilnahme an der sportlichen Veranstaltung sichert (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli 1996 V R 7/95, a.a.O.).

II. Unter Berücksichtigung dieser rechtlichen Vorgaben ist auf der Grundlage der unstreitigen tatsächlichen Feststellungen der Betriebsprüfung davon auszugehen, dass im Streitfall die Nutzungsüberlassung der Sportflugzeuge an die Mitglieder des Klägers eine sportliche Veranstaltung im Sinne § 4 Nr. 22 b UStG darstellt.

1. Entgegen der Auffassung des Klägers beschränken sich die Aktivitäten des Vereins im Zusammenhang mit der Gestellung der Motorsportflugzeuge bzw. Segelflugzeuge nicht auf die bloße Nutzungsüberlassung dieser Sportgeräte. Insbesondere sind die vom Kläger unternommenen organisatorischen Maßnahmen auch nicht lediglich auf die Sicherung und die ordnungsgemäße Benutzung der genannten Sportgeräte beschränkt.

Ausweislich der Feststellungen der Betriebsprüfung sorgt der Kläger - und so auch in den Streitjahren - vielmehr dafür, dass die Mitglieder des Vereins die Flughafenanlage der Flughafengesellschaft ..., also insbesondere die Start- und Landebahn sowie darüber hinaus auch die dort befindlichen Gebäude, den Hangar sowie den Tower und die übrigen Einrichtungen unmittelbar benutzen können, ohne dass die Mitglieder selbst für eine entsprechende Benutzung sorgen müssten.

Anders als bei einer bloßen Anmietung der Sportgeräte in Form der Motorsportflugzeuge und der Segelflugzeuge stellt der Kläger vielmehr einen vollständigen Organisationsrahmen zur Verfügung, innerhalb dessen die Mitglieder des Vereins nur noch ihren Flugterminwunsch in Listen anzugeben brauchen und dafür Sorge tragen müssen, dass dieser Terminswunsch nicht mit den Terminvorstellungen anderer Mitglieder kollidiert. Sodann ist es dem jeweiligen Vereinsmitglied möglich, die gewarteten, flugbereiten und versicherten Flugzeuge zu benutzen. Das betreffende Mitglied des Klägers braucht sich daher nicht mehr um die sonstigen organisatorischen Voraussetzungen für die Ausübung seines Sports, etwa in Form der Beschaffung von Start- und Landerechten, der Bezahlung der Landegebühr oder der Sicherstellung anderweitiger Voraussetzungen, zu kümmern. Dies alles wird seitens des Klägers organisatorisch für das Vereinsmitglied abgewickelt.

Diese organisatorischen Aktivitäten werden vom Kläger sowohl für die Benutzung der Motorsportflugzeuge als auch für die Benutzung der Segelflugzeuge abgewickelt. Bei den Segelflugzeugen wird seitens des Klägers zudem ein Startleiter aufgestellt, mithin eine noch weitergehende organisatorische Voraussetzung geschaffen, damit die entsprechende Durchführung der Segelflüge erfolgen kann.

Durch die umfassende organisatorische Abwicklung aller flugtechnischen und sonstigen Erfordernisse wird gerade die untere Grenze der sportlichen Veranstaltungen überschritten und liegt mithin daher eine sportliche Veranstaltung im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG vor.

Dieses Ergebnis wird im Rahmen einer Gesamtschau auch noch dadurch gestützt, daß der Kläger darüber hinaus auch noch eine ganze Reihe weiterer organisatorischer Maßnahmen und Aktivitäten entfaltet, die in ihrer Summierung ebenfalls ganz wesentlich darauf ausgerichtet sind und dazu beitragen, daß die Vereinsmitglieder ihren Sport in bestmöglicher Art und Weise ausüben können. So unterhält der Kläger auf dem Gelände der Flughafengesellschaft ... desweiteren ein Vereinsheim. Neben diesen Räumen für die gastronomische Bewirtung der Vereinsmitglieder stellt der Kläger auch noch einen Werkstattraum, ein Büro sowie Toiletten für die Vereinsmitglieder bereit. Weiterhin bietet der Kläger, wenn auch nur in geringem Maße, eine Ausbildung der Mitglieder durch Fluglehrer an. Zudem deutet auch der durchschnittlich einmal im Jahr stattfindende Flugwettbewerb und die Veranstaltung von Flugtagen im Rahmen besonderer Anlässe deutlich darauf hin, daß seitens des Klägers auch diese Veranstaltungen dazu benutzt werden, um den Vereinsmitgliedern auch hierdurch ein umfassendes Spektrum an sportlichen Veranstaltungen zur Ausübung ihres Sports zu bieten. Auch aufgrund dieser Maßnahmen wird deutlich, dass der Kläger im Rahmen der Zurverfügungstellung der Motorsportflugzeuge und der Segelflugzeuge sportliche Veranstaltungen im Sinne des § 4 Nr. 22 b UStG durchführt, sich also im Rahmen seiner Aktivitäten bei der Nutzungsüberlassung der Sportflugzeuge nicht lediglich darauf beschränkt, allein diese Sportgeräte seinen Mitgliedern zur Verfügung zu stellen.

2. Soweit der Kläger demgegenüber darauf hinweist, dass eine sportliche Veranstaltung nur dann vorliege, wenn organisatorische Maßnahmen für ein Wettbewerbsfliegen oder einer Rallye durchgeführt würden, so ist dieser Einwand nicht durchgreifend. Wie sich aus der vorstehend dargestellten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ergibt, sind derart hohe organisatorische und inhaltliche Voraussetzungen für das Vorliegen einer sportlichen Veranstaltung gerade nicht erforderlich. Dies zeigt sich bereits auch anhand der Tatsache, dass auch die Durchführung eines Trainings unter dem Begriff der sportlichen Veranstaltung fallen kann.

3. Bei dem an den Kläger insoweit entrichteten Entgelt handelt es sich um Teilnehmergebühren i.S. von § 4 Nr. 22 b UStG. Der Hinweis des Klägers, dass Teilnehmergebühren herkömmlicherweise in Form von Startgeldern, Meldegeldern, Preisgeldern oder Unkostenbeiträgen erhoben würden, im Streitfall jedoch die vom Kläger erlassene Gebührenordnung die für die Überlassung der Sportflugzeuge zu zahlenden Gebühren an der Dauer der Benutzung orientieren würden, ist letztlich nicht durchgreifend. Zwar ist dem Kläger durchaus zuzugestehen, dass die Form der Erhebung der für die Benutzung der Sportflugzeugen anfallenden Gebühren in gewissem Maße auf einen entgeltlichen Leistungsaustausch zwischen dem Kläger und seinen Mitgliedern hindeutet.

Wie der Bundesfinanzhof jedoch in seiner Entscheidung vom 25. Juli 1996 (V R 7/95, a.a.O.) ausgeführt hat, ist es insoweit unschädlich, wenn die Entgelte nach individuellen Leistungen bemessen werden, sofern die Leistungen im Rahmen einer sportlichen Veranstaltung erbracht werden. Im Streitfall stellt jedoch die Nutzungsüberlassung der Sportflugzeuge in Verbindung mit den sonstigen organisatorischen Maßnahmen des Klägers hierbei, wie vorstehend ausgeführt, eine sportliche Veranstaltung dar, so dass die Tatsache, dass die vom Kläger erhobenen Gebühren sich letztendlich an dem Umfang der in Anspruch genommenen Leistung ausrichten und damit keine "klassischen" Teilnehmergebühren darstellen, unbeachtlich ist.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

IV. Eine Zulassung der Revision war im Streitfall nicht geboten, da sich die Entscheidung des Senats auf der Grundlage der Rechtsprechung des BFH (im Urteil vom 25.7.1996 V R 7/95, a.a.O.) als eine Einzelfallentscheidung darstellt, deren Ergebnis allein Ausfluß einer Würdigung der tatsächlichen Umstände des vorliegenden Streitfalles ist.

  

5. Gemeinnütziger Flugsportverein: keine Vorsteuerkürzung wegen unentgeltlich erteiltem Flugunterricht, ermäßigte Besteuerung des beim Verkauf alter Flugzeuge erzielten Erlöses


Urteil des Hessischen Finanzgerichts 6. Senat, vom 09.12.2002, Az: 6 V 2279/02

Leitsatz
1. Verfahren der Aussetzung der Vollziehung.

2. Ein gemeinnütziger Flugsportverein, der Flugzeuge bei gleichzeitiger Erteilung kostenlosen Flugunterrichts vermietet, erbringt eine steuerpflichtige, entgeltliche Vermietungsleistung und keine --zu einer anteiligen Vorsteuerkürzung führende-- ganz oder teilweise nach § 4 Nr. 22 UStG steuerbefreite Unterrichtsleistung.3. Der Veräußerungserlös aus dem Verkauf älterer Flugzeuge ist nach § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG ermäßigt zu besteuern.

Tatbestand
Der Antragsteller ist ein gemeinnütziger Verein, der Sportfliegerei betreibt. Er vermietet die vereinseigenen Flugzeuge gegen Entgelt und erteilt Flugschülern unentgeltlichen Unterricht. Hierbei werden den Flugschülern die Flugzeuge für den Unterricht zu denselben Entgelten überlassen wie den Inhabern einer Fluglizenz. Außerdem veräußerte der Antragsteller im Jahre 2000 ältere Flugzeuge für zusammen 187.000 DM brutto. Diese Verkäufe hat er mit 7% dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unter Berufung auf § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG unterworfen.

Im Anschluss an eine USt-Sonderprüfung erließ das FA Änderungsbescheide, in denen es zum einen wegen des unentgeltlichen Flugunterrichts eine Vorsteuerkürzung aus den Rechnungen für den Flugbetrieb vornahm und zum anderen die Veräußerungserlöse aus dem Verkauf der Flugzeuge mit dem vollen Steuersatz von 16% erfasste.

Den hiergegen eingelegten Einspruch sowie den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wies das FA am 19.6.2002 mit folgender Begründung zurück: Die Vorsteuerkürzung ergebe sich aus § 15 Abs. 4 UStG, weil es sich bei der Durchführung des kostenlosen Flugunterrichtes gleichzeitig um eine steuerpflichtige (Vermietung des Fluggerätes) und steuerbefreite Leistung (unentgeltliche Erteilung des Flugunterrichtes) handele. Umsätze aus der Veräußerung von Flugzeugen seien mit dem normalen Steuersatz zu erfassen, weil es sich um Umsätze im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes und nicht um Umsätze nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG im Rahmen des Zweckbetriebes handele. Leistungen erfolgten nur dann im Rahmen des Zweckbetriebes, wenn sie unentbehrliches Hilfsmittel seien, nicht aber, "wenn die begünstigten Zwecke auch ohne den begünstigten Geschäftsbetrieb" erreicht werden könnten. Der Veräußerungsvorgang diene nicht der Verwirklichung gemeinnütziger Aufgaben, sondern der Beschaffung zusätzlicher Mittel.

Seinen Antrag auf gerichtliche Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 2 FGO begründet der Antragsteller wie folgt: Die Vorsteuerkürzung wegen nicht steuerpflichtiger Schulungsleistungen sei unberechtigt, weil wegen der Unentgeltlichkeit weder ein nicht steuerpflichtiger noch ein nicht steuerbarer, sondern überhaupt kein Umsatz vorliege. Bei der Flugzeugüberlassung gegen Entgelt und der unentgeltlichen Schulungsleistung lägen zwei getrennte Vorgänge vor, ein steuerpflichtiger Umsatz (Flugzeugvermietung) und hinsichtlich der Schulung kein Umsatz. Flugzeugüberlassung und Schulung seien keine einheitliche Leistung, weil Flugschüler auch eigene Flugzeuge nutzen könnten. Die Flugzeugveräußerungen seien mit 7% zu besteuern, weil diese als Hilfsgeschäfte des Zweckbetriebes dazu dienten, die Sportgeräte zu modernisieren.

Der Antragsteller beantragt sinngemäß, die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheides 1998 in Höhe von 1.236,15 Euro und des Umsatzsteuerbescheides 2000 in Höhe von 8.081,79 Euro auszusetzen.

Das FA beantragt, den Antrag zurückzuweisen.

Die Vorsteuerkürzung sei rechtens. Es könne für die Vorsteuerkürzung keinen Unterschied begründen, ob der Antragsteller den Flugunterricht unentgeltlich oder entgeltlich, aber nach § 4 Nr. 22 UStG steuerbefreit ausführe.

Entscheidungsgründe
Der Antrag ist begründet.

1. Ernstlich zweifelhaft ist die vom FA vorgenommene anteilige Vorsteuerkürzung für 1998 und 2000 hinsichtlich der mit der Erteilung von unentgeltlichem Flugunterricht in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Leistungsbezüge. Eine Vorsteuerkürzung könnte gem. § 15 Abs. 2 UStG nur erfolgen, wenn es sich bei der Vermietung der Flugzeuge bei gleichzeitiger Erteilung kostenlosen Flugunterrichtes um einen steuerfreien Umsatz (§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG) oder um eine unentgeltliche Leistung, die im Falle der Entgeltlichkeit steuerbefreit wäre (§ 15 Abs. 2 Nr. 3 UStG), handelt. Dies ist jedoch nach den im Aussetzungsverfahren vorgetragenen Umständen nicht der Fall. Bei der Vermietung der Flugzeuge bei gleichzeitiger Erteilung kostenlosen Flugunterrichtes handelt es sich um eine steuerpflichtige, entgeltliche Vermietungsleitung und nicht um eine ganz oder teilweise nach § 4 Nr. 22 UStG steuerbefreite Unterrichtsleistung. Dies folgt daraus, dass sich bei der Vermietung des Fluggerätes bei gleichzeitiger Erteilung des unentgeltlichen Flugunterrichtes nicht um eine einheitliche, untrennbare Leistung handelt. Ob ein Vereinsmitglied mit Pilotenlizenz das Fluggerät zu einem Ausflug mietet oder ein anderes Vereinsmitglied ohne Fluglizenz gleichzeitig noch kostenlosen Unterricht erhält, ändert am Charakter der Flugzeugvermietung nichts. Damit gehen die Eingangsumsätze (Anschaffung der Flugzeuge) unmittelbar in die Ausgangsumsätze "Nutzungsüberlassung der Flugzeuge gegen Entgelt" ein und nicht in eine steuerfreie oder nicht steuerbare Unterrichtsleistung. Dies ist in der Rechtsprechung des BFH bereits für einen vergleichbaren Sachverhalt (ebenfalls Überlassung von Fluggeräten eines gemeinnützigen Flugsportvereins an Flugschüler) entschieden worden (BFH-Beschluss vom 7. August 1996 V B 10/96, BFH/NV 1997, 198). Die Vorsteuerkürzung ist somit ernstlich zweifelhaft, und damit sind die hieraus resultierenden Nachforderungen auszusetzen.

2. Der Antrag ist ebenfalls begründet, soweit das FA die Entgelte aus Flugzeugveräußerungen mit dem Regelsteuersatz von 16% und nicht mit dem nach § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG ermäßigten Steuersatz von 7% besteuert hat.

Gem. § 12 Abs. 2 Nr. 8a UStG ist der ermäßigte Steuersatz anzuwenden für Leistungen gemeinnütziger Körperschaften, die ausschließlich gemeinnützige Zwecke verfolgen und deren Leistungen nicht im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes erfolgen.

a) Die Veräußerung der Flugzeuge erfolgte im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes (§ 14 AO), weil sie selbständig und nachhaltig in Wiederholungsabsicht zur Erzielung von Einnahmen bei sich bietender Gelegenheit erfolgt und über eine Vermögensverwaltung hinausgeht, denn bei der Veräußerung von Flugzeugen handelt es sich nicht um Vermögensnutzung (durch Vermietung oder Verpachtung oder Geldanlage), sondern um Vermögensumschichtung.

b) Allerdings ist nach der Rückausnahme des § 64 Abs.1 AO ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb dann nicht schädlich, wenn es sich hierbei um einen sogenannten Zweckbetrieb handelt. Die vom FA vertretene Rechtsauffassung, einen Zweckbetrieb zu verneinen, ist jedoch ernstlich zweifelhaft.

aa) Von einem Zweckbetrieb im Sinne des § 65 AO 1977 wird ausgegangen, wenn er in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen (§ 65 Nr. 1 AO 1977), die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können (§ 65 Nr. 2 AO 1977) und der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu steuerpflichtigen Betrieben derselben oder ähnlichen Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist (§ 65 Nr. 3 AO 1977). Für die Annahme eines Zweckbetriebs müssen alle drei Voraussetzungen gegeben sein (vgl. BFH-Urteil vom 9.4.1987 V R 150/78). Hierbei sind die steuerbegünstigten Zwecke ohne die wirtschaftliche Betätigung nur dann nicht erreichbar, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb sich von der Verfolgung des steuerbegünstigten Zwecks nicht trennen lässt, vielmehr als das unentbehrliche und einzige Mittel zur Erreichung des steuerbegünstigten Zwecks anzusehen ist (vgl. BFH-Urteil vom 1. August 2002 V R 21/01).

bb) Wie das FA zu Recht ausführt, ist es zwar für die Annahme eines Zweckbetriebs nicht ausreichend, wenn die in einem Geschäftsbetrieb erwirtschafteten Mittel dem gemeinnützigen Bereich des Vereins zugute kommen und dadurch mittelbar den Vereinszweck fördern (Tipke/Kruse, AO und FGO § 65 Tz. 2). Vorliegend spricht jedoch viel für die Auffassung, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem Betrieb des Flugsports und der Veräußerung älterer Maschinen besteht. Denn für die Erhaltung eines funktionierenden Flugbetriebs ist es notwendig, nach einigen Jahren ältere Maschinen auszumustern und durch neue zu ersetzen. Die Verwirklichung des ideellen Vereinszwecks "Aufrechterhaltung eines funktionsbereiten Flugbetriebes" kann somit nur durch den Geschäftsbetrieb "Ausmusterung älterer und Anschaffung neuer Maschinen" erreicht werden, wie es § 65 AO voraussetzt. Es spricht somit viel für die auch in der Literatur vertretene Auffassung (Reinemann, Zum Vorsteuerabzug und Umsatzsteuersatz bei An- und Verkauf von Anlagevermögen bei gemeinnützigen Vereinen, in "Der Betrieb" - DB - 1986, 88), dass die im erforderlichen Umfang notwendige Modernisierung des Anlagevermögens dem Zweckbetrieb zuzurechnen ist. Da der Verein - soweit aus den Akten ersichtlich - zumindest seit 1996 keine weiteren Veräußerungen von Flugzeugen vorgenommen hat, war auch die weitere Voraussetzung erfüllt, wonach der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu steuerpflichtigen Betrieben derselben oder ähnlichen Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

  

6. Aktivitäten eines Flugsportvereins im Rahmen eines "Flugtages" kein wirtschaftlicher Zweckbetrieb


Urteil des FG des Landes Brandenburg 2. Senat vom 17.01.2001, Az 2 K 1742/98 K, G

Orientierungssatz
1. Ein von einem Flugsportverein durchgeführter "Flugtag" erfüllt die Voraussetzungen einer sportlichen Veranstaltung i.S. des § 67a AO insoweit nicht, als die eigene aktive sportliche Betätigung durch zahlreiche Darbietungen - gerade auch von anderen teilnehmenden Vereinen - bspw. zum Retten von Menschenleben, zur Hilfe bei Katastrophen oder zum Bekämpfen von Waldbränden aus der Luft u.ä. in den Hintergrund tritt.

2. Der Unterhaltung eines wirtschaftlichen Zweckbetriebs in Form eines Flugtages steht ferner entgegen, dass es an der gemäß § 65 Nr. 2 AO erforderlichen Ausschließlichkeit in dem Sinne fehlt, dass der Flugsportverein lediglich mit dem Flugtag den Satzungszweck zu verwirklichen vermag.

Tatbestand
Im Jahre 1990 wurde der Kläger errichtet; auf den Wortlaut der ursprünglichen Satzung vom 20.02.1990 sowie der im Jahre 1991 geänderten Satzung wird Bezug genommen. Zweck des Vereins waren nach § 2 der Satzung die Wahrung, Pflege und Förderung des Flugsports auf gemeinnütziger Grundlage; dabei sollte der Satzungszweck insbesondere durch die Errichtung von Sportanlagen sowie die Herstellung von technischen Ausrüstungen und Fluggerät, deren Erhaltung zur Ausübung des Flugsports und der besonderen Förderung jugendlicher Mitglieder verwirklicht werden. Nach der Satzungsänderung im Jahre 1991 sollte der Satzungszweck auch durch Veranstaltungen zur Werbung für den Flugsport verwirklicht werden.

Im Streitjahr veranstaltete der Kläger einen Flugplatztag, um neue Mitglieder zu werben und der Bevölkerung den Flugsport nahe zu bringen. Gemeinsam mit Einsatzkräften von "Deutschen Rettungsflugwacht e.V."; Bundeswehr - SAR -, Bundesgrenzschutz, Johanniter Unfallhilfe, Feuerwehrund Technischem Hilfswerk wurden Vorführungen zum Retten von Menschenleben durchgeführt. Die Waldbrandbekämpfungsstaffel des Landes Brandenburg stellte die Bekämpfung von Großbränden aus der Luft dar; verschiedene andere Flieger-, Ballonsport-, Fallschirm- und Flugmodellsportclubs nahmen an der Veranstaltung aktiv durch Vorführungen teil. Weiterhin informierte der Verein über seine Aktivitäten im Bereich der Ultraleichtfluggruppe und des Segelflugsports.

Der Kläger reichte zunächst lediglich eine Hauptabschlussübersicht zum 31.12.1993 bei dem Beklagten ein. Einschließlich der im Streitjahr erhobenen Mitgliederbeiträge in Höhe von DM 6.170,00 ergaben sich hiernach Erlöse in Höhe von insgesamt DM 88.414,55. Mangels Abgabe der Steuererklärung erließ der Beklagte daraufhin mit Datum vom 07.05.1997 auf der Grundlage des § 162 Abgabenordnung (AG) Schätzungsbescheide. Dabei versagte der Beklagte die Steuerbegünstigung im Sinne der §§ 51 ff AG, da der Verein nicht den erforderlichen Nachweis hinsichtlich der tatsächlichen Geschäftsführung gemäß § 63 Abs. 1 AG erbracht habe.

Zur Begründung des daraufhin eingelegten Einspruchs reichte der Kläger die Steuererklärung ein. Hiernach ermittelte der Kläger aus dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb einen Verlust in Höhe von DM 3.092,50. Dem gegenüber wertete der Beklagte die Aktivitäten in Zusammenhang mit dem im Streitjahr durchgeführten Flugtag als Teil des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes. Im Hinblick auf die durch den Flugtag erzielten Erlöse (Eintrittsgeld (20.863,00), Flugentgelt (19.458,00)) sowie Landegebühren (3.942,00) und die diesbezüglichen Aufwendungen erhöhte die Behörde den Gewinn aus wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb um DM 13.482,80 auf DM 10.390,30 und erließ dementsprechend mit Datum vom 11.06.1998 geänderte Bescheide. Im Übrigen sah der Beklagte ausweislich der Anlage zu dem Körperschaftsteuerbescheid 1993 den Verein gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Körperschaftsteuergesetz (KStG) als von der Körperschaftsteuer befreit an, weil er ausschließlich und unmittelbar steuerbegünstigte gemeinnützige Zwecke verfolge. Sodann wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück.

Der Kläger begründet seine Klage wie folgt: Der Flugtag erfülle die Voraussetzung einer sportlichen Veranstaltung im Sinne des § 67a AG. Ein solcher Flugtag biete praktisch für einen Flugsportverein die einzige Möglichkeit, auf seine Aktivitäten aufmerksam zu machen. Dementsprechend hätten die Besucher entgeltliche Rundflüge machen und den Flugplatz Fürstenwalde sowie flugsportliche Möglichkeiten kennen lernen können. Angesichts der Besonderheiten eines Flugsportvereins sei die Durchführung eines derartigen Flugtages dem Zweckbetrieb zuzuordnen. Folglich seien jedenfalls die am Flugtag erzielten Eintrittsgelder als Einnahmen aus dem Zweckbetrieb steuerfrei zu belassen.

Der Kläger beantragt, 8 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 07. Juli 1998 den Körperschaftsteuerbescheid 1993 sowie den Bescheid für 1993 über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag, jeweils vom 11.06.1998, dahingehend zu ändern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb mit DM 0 festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Nach Auffassung des Beklagten sind die Voraussetzungen des § 67a AG nicht erfüllt. Bei den im Streitjahr durchgeführten Flugtagen fehle es an der angemessenen Darstellung bzw. Vorführung des Flugsports. Soweit nämlich der Kläger an den Flugtagen die Bekämpfung von Großbränden aus der Luft durch die Waldbrandbekämpfungsstaffel des Landes Brandenburg demonstriere, bestehe kein hinreichender Bezug zu dem von dem Kläger geförderten Flugsport. Auch die vom Kläger anlässlich der Flugtage angebotenen Rundflüge erfüllten diesen Anspruch nicht. Allein die Tatsache, dass diese Aktivitäten in der Luft stattfänden, führten nicht zur Annahme von Flugsport. Gleichermaßen seien die Voraussetzungen des § 65 AG nicht erfüllt. Die Flugtage selbst dienten nicht dazu, die steuerbegünstigenden satzungsmäßigen Zwecke im Sinne des § 65 Nr. 1 AG zu erfüllen.

Entscheidungsgründe
Die Klage ist nicht begründet. Die angefochtenen Bescheide erweisen sich als rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). 

Hinsichtlich des Flugtages ist die Steuervergünstigung im Sinne der §§ 51 ff AG ausgeschlossen.

Die Durchführung des Flugtages ist insgesamt als steuerpflichtige Tätigkeit anzusehen, § 64 Abs. 1 AO. Dies betrifft nicht nur die erzielten Erlöse aus Rundflügen und Landegebühren. Der Kläger hat auch die Eintrittsgelder nicht im Rahmen seines ideellen Betriebes vereinnahmt. Bei dem Flugtag handelt es sich um einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gemäß §§ 14 und 64 Abs. 1 AG. Der Kläger nahm am allgemeinen Wirtschaftsverkehr teil, indem er im Sinne einer selbständigen nachhaltigen Tätigkeit, § 14 Satz 1 AO, zahlreiche Aktivitäten entfaltete, um diese Großveranstaltung mit rund 1.000 zahlenden Zuschauern durchzuführen.

Hinsichtlich des Flugtages sind die Voraussetzungen eines Zweckbetriebes, § 64 Abs. 1 letzter

Halbsatz AO, nicht erfüllt. Bei dem Flugtag handelt es sich nicht um eine sportliche Veranstaltung gemäß § 67a Abs. 1 Satz 1 AO. Denn unter sportliche Veranstaltungen in diesem Sinne fallen nur diejenigen organisatorischen Maßnahmen eines Sportvereins, die es aktiven Sportlern ermöglichen, Sport zu treiben (ebenso: Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 27.7.1996 - V R 7/95, BStBl II 1997, 154 (155); Urteil vom 30.3.2000 - V R 30/99, BFH/NV 2000, 1173 (1174) m.N.). Derartige sportliche Betätigungen, die auf das Training der körperlichen Leistungsfähigkeit abzielen, waren bei den Mitgliedern des veranstaltenden Vereins sowie den sonstigen aktiven Teilnehmern nur von untergeordneter Bedeutung. Vielmehr überwogen an dem Flugtag die Aktivitäten, die nicht im eigentlichen Sinne als sportlich anzusehen sind. So ist insbesondere beiden zahlreichen Darbietungen gerade auch der anderen teilnehmenden Vereine und sonstigen Einrichtungen - zum Retten von Menschenleben, zur Hilfe bei Katastrophen oder zum Bekämpfen von Bränden - der Bezug zum aktiven Sport nicht ersichtlich. Dies gilt gleichermaßen für diedurchgeführten Rundflüge. Denn an diesen nahmen die Zuschauer lediglich als Gäste in einer Weise teil, wie sie bei jedem Flug - zum Beispiel zu Urlaubszwecken - weitgehend üblich ist. 

Der Senat verkennt in diesem Zusammenhang nicht, dass die Eigenheiten des Flugsports, zu dessen Ausübung regelmäßig der Erwerb von Flugscheinen erforderlich ist, nicht mit den körperlichen Aktivitäten etwa einer Ballsportart zu vergleichen ist. Auch ist davon auszugehen, dass Sportveranstaltungen, selbst wenn Eintrittsgelder erhoben werden, stets eine gewisse Werbung für den Sport entfalten und gleichwohl in steuerlicher Hinsicht zu den begünstigten Vereinstätigkeiten zählen können. Weiterhin ist zu berücksichtigen, dass jeder Sportveranstaltung unter anderem Unterhaltungscharakter zukommt oder zumindest ein Teil der Zuschaue nur zur Unterhaltung an einer derartigen Veranstaltung teilnimmt (ausführlich: Trzaskalik, StuW 1986, 219 (221)). Gleichwohl ist auch nach den Ausführungen des Klägervertreters in der mündlichen Verhandlung davon auszugehen, dass der unterhaltende und informierende Charakter dem Flugtag die entscheidende Prägung gab. Dagegen trat die eigentliche aktive sportliche Betätigung in den Hintergrund.

Die Annahme eines Zweckbetriebes ergibt sich auch nicht aus den allgemeinen Bestimmungen des § 65 AO. Zwar schließt § 67a AG als Sonderregelung die Anwendung der Grundregel zum Zweckbetrieb nicht aus (BFH, Urteil vom 27.7.1996 - V R 7/95, BStBl II 1997, 154 (156 f)). Jedoch sind die Voraussetzungen des § 65 AG nicht erfüllt. Die Anwendung scheitert zumindest an § 65 Nr. 2 AO. Es fehlt an der erforderlichen Ausschließlichkeit in dem Sinne, dass der Kläger lediglich mit dem Flugtag der Satzungszweck zu erfüllen vermochte.

Nach zutreffender Ansicht liegt ein Zweckbetrieb gemäß § 65 Nr. 2 AG nur vor, wenn der als förderungswürdig anerkannte Satzungszweck sich mit der Unterhaltung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs deckt und in ihm unmittelbar seine Erfüllung findet, wenn der steuerbegünstigte Zweck und der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb demnach eine Einheit bilden oder wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb das einzige und unentbehrliche Mittel zur Erreichung des steuerbegünstigten Zwecks darstellt (in diesem Sinne: BFH, Urteil vom 26.04.1995 - I R 35/93, BStBl II 1995, 767 (769); Urteil vom 02.10.1968 - I R 40/68, BStBl II 1969, 43 (45) un ter Bezugnahmeauf das Gutachten des OFH - I D 4/49 vom 30.07.1949, RFHE 54, 362; Fischer, in: Hübschmann / Hepp / Spitaler, AO, § 65 Rdnr. 23 m. N.; Hüttemann, Wirtschaftliche Betätigung und steuerliche Gemeinnützigkeit, 1991, S. 175 ff).

Eine derartige untrennbare Verknüpfung, die regelmäßig die Annahme eines Zweckbetriebes rechtfertigt, ist zum Beispiel bei der Erhebung von Eintrittsgeldern gemeinnütziger Tierparks (zum Nachweis, vgl. Tipke / Kruse, AO, § 65, Rdnr. 7) oder im Einzelfall bei dem Betrieb von Krankenanstalten und vergleichbaren Einrichtungen durch eine gemeinnützige Körperschaft zu bejahen (RFH, Urteil vom 24.07.1937 - VI a A 1/35, RStBl 1937, 1103; Urteil vom 23.10.1937 - VIa 70/37, RStBl 1937, 1160). In diesen Fällen handelt es sich bei den genannten Tätigkeiten im Hinblick auf den Satzungszweck um unentbehrliche Maßnahmen, da die wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe das einzige Mittel sind, den steuerbegünstigten Zweck zu erreichen. Dies gilt insbesondere für den Betrieb eines Krankenhauses, der untrennbar das öffentliche Gesundheitswesen im Sinne des § 52 AO fördert, sofern die Einrichtung in besonderem Maße der minderbemittelten Bevölkerung dient. 19 Demgegenüber entfällt die erforderliche Verknüpfung im Sinne des § 65 Nr. 2 AO in den Fällen, in denen der Satzungszweck auch anderweitig erreicht werden kann und der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb sich im Wesentlichen als eine Möglichkeit darstellt, Erlöse zu erzielen. Selbst wenn derartige Überschüsse im Ergebnis dem steuerbegünstigten Bereich eines Vereins zugute kommen und auf diese Weise dem eigentlichen Satzungszweck dienen, genügt diese mittelbare Förderung des Satzungszwecks nicht. Dementsprechend hat der Reichsfinanzhof zutreffend entschieden, dass bei Pferderennen jedenfalls die Einrichtung eines Totalisators nicht unmittelbar und gleichsam als Einheit den Satzungszweck fördert (RFH vom 23.07.1938 - VI a 92/37, RStBl 1938, 913). Gleichermaßen erbringt ein gemeinnütziger Golfclub steuerpflichtige Leistungen, wenn er seine Anlage clubfremden Spielern gegen eine Gebühr (Greenfee) zur Verfügung stellt (BFH, Urteil vom 09.04.1987 - V R 150/78, BStBl II 1987,659 (661); ähnlich schon: BFH, Urteil vom 10.05.1955 1173/53 U, BStBl II 1955, 177 (178)).

Die in diesem Zusammenhang erforderliche Wertung folgt nicht den Grundsätzen, die der Reichsfinanzhof in dem Urteil vom 11.01.1934 (Az: III A 351/33, RFHE 35, 147 = RStBl. 1934, 246 (247); kritisch hierzu: Fischer, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler; AO, § 65 Rdnr. 24) aufgestellt hat. Diese Entscheidung betraf einen Verein, der satzungsgemäß unter anderem durch Pferderennen die Pferdezucht im Inland fördern wollte. Entgegen den Ausführungen in der Urteilsbegründung ist davon auszugehen, dass die Förderung der Pferdezucht lediglich mittelbar durch die Einnahmen begünstigt oder ermöglicht wurde, die der Verein im Rahmen der Pferderennen erzielte. Gleichermaßen vermag in diesem Zusammenhang die Entscheidung des Finanzgerichts des Saarlandes aus dem Jahre 1987 (Urteil vom 18.03.1987 - 1 K 204/85, EFG, 1987, 374; hiergegen: Hüttemann, a. a. O., S. 177) nicht zu überzeugen. In diesem Fall hatte der als gemeinnützig anerkannte Trabrennverein und Reitverein für den erforderlichen Ausbau der Pferdesportanlage Bauunternehmungen gestattet, ihren Bauschutt zum Auffüllen des Geländes gegen Entgelt abzuladen. Nach Auffassung des saarländischen Gerichts bildeten die Geländeverfüllungen und die Förderung des Pferdesport durch den Rennbahnbau als konkretisiertem gemeinnützigen Satzungszweck eine untrennbare Einheit mit der Folge, dass ein Zweckbetrieb zu bejahen sei. Tatsächlich ist nach Auffassung des erkennenden Senats jedoch zu berücksichtigen, dass zwar die Geländeverfüllung, nicht hingegen das Erheben von Entgelten sich als notwendig darstellt, um den Satzungszweck zu erfüllen. Denn auch ohne Erheben des Entgelts im Sinne einer Deponiegebühr wären die Unternehmungen bereit gewesen, den Bauschutt kostenlos zu liefern.

Ausgehend von diesen Grundsätzen ist die Verwirklichung des in der Satzung des Klägers niedergelegtengemeinnützigen Zwecks auch ohne Unterhaltung eines wirtschaftlichen Zweckbetriebs in Form des Flugtages denkbar, bei dem der Verein ein Eintrittsgeld von DM 20,00 erhoben hat. Zwar trifft es zu, dass der Kläger im Hinblick auf die Pflege, Förderung und Ausübung des Flugsports als Satzungszweck auf finanzielle Mittel angewiesen ist. Die umstrittenen Erträge beruhen aber auf selbständigen, mit dem eigentlichen Flugsport nur noch lose verbundenen Aktivitäten. Demnach erweist sich die Durchführung eines Flugtages nur als Mittel zum Zweck, nicht aber als eigentliche Zweckverwirklichung; dies gilt auch dann, wenn die durch den Flugtagerzielten Einnahmen den Satzungszweck maßgeblich unterstützen. Denn Informationsveranstaltungen, bei denen der Verein nennenswerte Eintrittsgelder erhebt, bilden nicht das einzige Mittel, diesen Satzungszweck zu erfüllen. Vielmehr stellt sich die Veranstaltung im Ergebnis als Versuch dar, neben den Werbeaktivitäten vor allem Einnahmen zu erzielen. Diese vorrangige Zielsetzung rechtfertigt aber nicht die steuerliche Begünstigung durch die Annahme eines Zweckbetriebes.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Der Senat hat die Revision im Hinblick auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Die grundsätzliche Bedeutung ist in dem Umstand zu sehen, dass bundesweit eine Vielzahl als gemeinnützig anerkannte Rechtsträger Besuchstage ("Tag der offenen Tür") oder vergleichbare Veranstaltungen durchführen, bei denen gerade im Hinblick auf die Erhebung von Eintrittsgeldern sich die Zuordnung zu einem Zweckbetrieb im Sinne § 67a oder § 65 AO als problematisch erweist.

  

7. Sportliche Veranstaltungen i. S. des 4 Nr. 22 Buchst. b UStG


Verfügung der OFD Karlsruhe/Stuttgart vom 05.03.2001

Nach dem BFH-Urteil vom 25.07.1996 (BStBl II 1997, 154) ist der Begriff sportliche Veranstaltung i.S.d. § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG und des § 67a AO identisch. Sportliche Veranstaltungen in diesem Sinne liegen vor, wenn ein Verein organisatorische Maßnahmen erbringt, die den aktiven Sportlern - auch Nichtmitgliedern - die Sportausübung ermöglichen. Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn mehrere Maßnahmen als Teil einer Gesamtorganisation erbracht werden, z.B. Zurverfügungstellung von Parkplätzen, Umkleidekabinen und Toilettenanlagen, Betreuung, Unfallverhütung u.a., die allen Personen zugute kommen.

Erbringt ein Verein dagegen nur organisatorische Sonderleistungen für einzelne Personen, z.B. die bloße Nutzungsüberlassung von Sportstätten und Sportgeräten oder spezielles Training von Sportlern, sind diese Voraussetzungen nicht gegeben (z.B. Überlassung von Tennisplätzen oder Kegelbahnen). Diese Leistungen fallen deshalb nicht unter die Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG. Sie sind mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern, soweit sie im Rahmen eines Zweckbetriebes erbracht werden. Die Mindestbemessungsgrundlage ist zu beachten.

Bei Vereinen, deren Satzungszweck den Flugsport beinhaltet, gilt im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder Folgendes:

Die Einnahmen aus der Überlassung von Flugzeugen an Vereinsmitglieder und Nichtmitglieder für Sportzwecke sind steuerpflichtige vorsteuerunschädliche Umsätze im Zweckbetriebsbereich i.S. des § 65 AO bei der Überlassung an Mitglieder (ermäßigter Steuersatz) bzw. im Rahmen eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs i.S. § 64 AO bei der Überlassung der Flugzeuge an Nichtmitglieder (Regelsteuersatz).

Die Leistungen bei der Erteilung von Sportunterricht (Flugunterricht /  Flugschule) sind steuerfrei nach § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG und damit vorsteuerschädlich, auch wenn die Unterrichts- oder Kursgebühr nach Flugminuten abgerechnet wird.

Die Umsätze aus flugsportlichen Veranstaltungen (z.B. Wettbewerbsfliegen bei nationalen oder internationalen Meisterschaften oder "Ralleys") sind ebenfalls steuerfrei nach § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG.

Anmerkung:
Die Veräußerungen von Gegenständen unterliegen als Hilfsgeschäfte der Umsatzsteuer, wenn sie nicht ausschließlich im ideellen Vereinsbereich verwendet wurden (Abschn. 22 Abs. 1 Sätze 9 und 10 UStR). Für derartige Hilfsgeschäfte kommt der ermäßigte Steuersatz in Betracht, wenn die Gegenstände nicht im steuerschädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb eingesetzt waren.

  

8. Überlassung von Flugzeugen durch Flugsportvereine an Vereinsmitglieder und Nichtmitglieder


Verfügung der OFD Nürnberg vom 04.12.2000,  S 7180 - 24/ St 43

Nach dem Ergebnis der Erörterungen der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ist bei der entgeltlichen Überlassung von Flugzeugen durch Flugsportvereine wie folgt zu verfahren: 

1. Überlassung von Flugzeugen an Vereinsmitglieder oder Nichtmitglieder für Sportzwecke (= außerhalb des Schulbetriebes) 
Die Überlassung von Flugzeugen durch Vereine an deren Mitglieder oder an Nichtmitglieder für Sportzwecke stellt einen steuerpflichtigen Umsatz dar, wenn die Überlassung nicht im Rahmen der Flugausbildung erfolgt (siehe hierzu unter 2.). Ein Ausschluss vom Vorsteuerabzug tritt insoweit Fall nicht ein. 

Erfolgt die Überlassung durch einen als gemeinnützig anerkannten Verein an ein Vereinsmitglied, ist hierauf der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG anzuwenden. Eine Überlassung an Nichtmitglieder unterliegt hingegen dem Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a S. 2 UStG i.V.m. § 64 AO). 

2. Überlassung von Flugzeugen im Rahmen des Schulbetriebes
In diesem Fall stellt die Überlassung von Flugzeugen einen umsatzsteuerfreien Umsatz nach § 4 Nr. 22 UStG dar. Dies gilt auch dann, wenn die Unterrichtsgebühr für den Erwerb der Privatpilotenlizenz letztendlich anhand der Flugminuten berechnet wird. 

Ein Vorsteuerabzug ist insoweit nicht möglich (§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG). 

3. Überlassung von Flugzeugen zur Teilnahme an sportlichen Veranstaltungen
Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 22 UStG ist auch auf die Überlassung von Flugzeugen zur Teilnahme an einem nationalen oder internationalem Wettbewerb oder einer „Rallye" anzuwenden. Auch insoweit liegen Ausschlussumsätze nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor.