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Grundsätze der Vereinsbesteuerung von Dipl. Finanzwirt Klaus Wachter

aktuell 2017

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Haftung


   

  Übersicht  

1.

Keine Spendenhaftung bei rückwirkender Aberkennung der Gemeinnützigkeit, Auszug aus H 10b. 1 EStH - Spendenhaftung

2.

Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG, Verfügung der OFD Frankfurt am Main vom 14.11.2014, Az. S 2223 A-95-St 53

3.

Spendenhaftung eines Fußballvereins wegen unrichtiger Bescheinigung von Aufwandsspenden, Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 04.03.2014, Az 6 K 9244/11

4.

Maßgeblicher Zeitpunkt der Haftungsreduzierung von 40% auf 30% durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007, Kurzinformation ESt Nr. 12 der OFD Rheinland vom 17.02.2009

5.

Vertrauensschutz und Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG, Finanzministerium des Landes Mecklenburg-Vorpommern vom 17.11.2006 - IV 301 - S 2223 - 35/00

6.

Haftung des Vorstands für Abteilungen, Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.03.2003, VII R 46/02, BStBl. 2003 II S. 556

7.

Unterschlagungen / Betrügereien des Vorsitzenden, Hessisches Finanzministerium der Finanzen - VV HE FinMin 1992 - 09-11 S 0171 A-114-II A 11 vom 11.09.1992

  

1. Keine Spendenhaftung bei rückwirkender Aberkennung der Gemeinnützigkeit


Auszug aus H 10b. 1 EStH - Spendenhaftung
Bei rückwirkender Aberkennung der Gemeinnützigkeit haftet eine Körperschaft nicht wegen Fehlverwendung, wenn sie die Zuwendung zu dem in der Zuwendungsbestätigung angegebenen begünstigten Zweck verwendet (--> BFH vom 10.9.2003 - BStBl. 2004 II S. 352).

   

2. Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG


Verfügung der OFD Frankfurt am Main vom 14.11.2014, Az. S 2223 A-95-St 53

HMdF-Erlass vom 12.07.1993 - S 2223 A - 244 - II A 11 -

HMdF-Erlass vom 28.03.2003 - S 2223 A - 229 - II A 1a -

Einzelfragen

Bei der Haftungsinanspruchnahme nach § 10 b Abs. 4 EStG sind die nachfolgenden Grundsätze zu beachten:

I. Haftungsschuldner
Nach § 10 b Abs. 4 Satz 2 EStG haftet, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung ausstellt (1. Alternative) oder veranlasst, dass Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden (2. Alternative).

1 Steuerbegünstigte Körperschaft i.S.d. §§ 51 ff. AO bzw. juristische Person des öffentlichen Rechts oder öffentliche Dienststelle
Der Aussteller der Bestätigung bzw. der Veranlasser einer Fehlverwendung haftet für die entgangene Steuer. Haftungsschuldner ist daher der Handelnde.

Die Ausstellerhaftung trifft grundsätzlich nur die Körperschaft, da § 50 Abs. 1 EStDV ausdrücklich anordnet, dass Zuwendungsbestätigungen vom Empfänger auszustellen sind. Da als Zuwendungsempfänger nur die in § 10b Abs. 1 Satz 2 EStG genannten Einrichtungen in Betracht kommen, sind diese allein "Aussteller" der Zuwendungsbestätigungen (vgl. BFH-Urteil vom 24.04.2002, BStBl. II 2003, 128). Gegenüber einer natürlichen Person greift die Ausstellerhaftung allenfalls dann ein, wenn die Person außerhalb des ihr zugewiesenen Wirkungskreises gehandelt hat.

Hinsichtlich der Veranlasserhaftung ist nach § 10b Abs. 4 Satz 4 EStG ebenfalls vorrangig die Körperschaft in Haftung zu nehmen. Durch die Haftung soll ein Fehlverhalten des Empfängers der Zuwendung im Zusammenhang mit der Spendenverwendung sanktioniert werden (vgl. auch BFH-Urteil vom 24.04.2002 , a.a.O.). Die für den Zuwendungsempfänger handelnden natürlichen Personen sind nur in Anspruch zu nehmen, wenn die entgangene Steuer nicht nach § 47 AO erloschen ist und Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Zuwendungsempfänger nicht erfolgreich sind.

2 Körperschaft, die nicht nach §§ 51 ff. AO als steuerbegünstigte Körperschaft anerkannt ist
Es gelten die zu Tz. I.1 genannten Grundsätze.

3 Sonstige Aussteller unrichtiger Zuwendungsbestätigungen bzw. Veranlasser der Fehlverwendung von Zuwendungen

a Natürliche Person:
Ist eine natürliche Person Zuwendungsempfänger und stellt diese die unrichtigen Zuwendungsbestätigungen aus, so ist sie als Haftungsschuldner in Anspruch zu nehmen.

b BGB-Gesellschaft / Gemeinschaft:
Ist eine Gesellschaft / Gemeinschaft Zuwendungsempfänger, kommen zwar ein, mehrere oder alle Gesellschafter als Haftungsschuldner in Betracht. Vorrangig sollte aber als Haftungsschuldner die handelnde Person in Anspruch genommen werden.

II. Bindung der Haftungsinanspruchnahme an den Vertrauensschutz beim Zuwendenden
Der Haftungstatbestand ist an den Vertrauensschutz beim Zuwendenden gekoppelt. Dies bedeutet, dass bei der Haftungsprüfung stets die Gutgläubigkeit des Zuwendenden zu prüfen ist. Obwohl der pauschale Ansatz der Haftungssumme mit 30 v.H. des zugewendeten Betrages gegen eine in jedem Einzelfall zu prüfende Verknüpfung des Haftungstatbestandes mit dem Vertrauensschutz beim Zuwendenden spricht, ist die Haftungsinanspruchnahme von einem bestehenden Vertrauensschutz abhängig.

Die Darlegungs- und Beweislast für die den Vertrauensschutz ausschließenden Gründe hat im Haftungsverfahren der Aussteller der unrichtigen Zuwendungsbestätigung. Der potentielle Haftungsschuldner hat daher auch die Möglichkeit einzuwenden, dass es, bezogen auf die einzelne Zuwendung, zu keinem Steuerausfall gekommen ist, weil der Zuwendende z.B. den Abzug der Zuwendung bei seiner Steuererklärung nicht begehrt.

III. Vertrauensschutz beim Zuwendenden
Nach § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG darf der Zuwendende auf die Richtigkeit der Bestätigung vertrauen, es sei denn, dass er die Bestätigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt hat oder dass ihm die Unrichtigkeit der Bestätigung bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war. Widerruft der Aussteller der unrichtigen Zuwendungsbestätigung diese, bevor der Zuwendende seine Steuererklärung einschließlich der unrichtigen Bestätigung beim Finanzamt abgegeben hat, kann der Zuwendende nicht mehr auf die Richtigkeit der Bestätigung vertrauen. Da auch bei der Anwendung der Vertrauensschutzregelung § 150 Abs. 2 AO zu beachten ist, wonach die Angaben in der Steuererklärung wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen sind, darf der Zuwendende in diesem Fall den Abzug der Zuwendung nicht mehr unter Hinweis auf den Vertrauensschutz beantragen.

Die Bösgläubigkeit des Zuwendenden ist u.a. gegeben, wenn ihm Umstände bekannt sind, die für eine Verwendung der Zuwendung für nicht steuerbegünstigte Zwecke sprechen, z.B. bei Vorgabe des Zuwendenden zu einer Verwendung im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb), oder wenn der "Zuwendung" eine Gegenleistung gegenübersteht.

Kein Fall des Vertrauensschutzes ist gegeben, wenn der Zuwendende keine nach amtlich vorgeschriebenem Muster erstellte Zuwendungsbestätigung vorlegen kann. Hier muss das Finanzamt des Zuwendenden den Abzug nach § 10b Abs. 1 EStG versagen. Eine Haftung des Zuwendungsempfängers kommt in diesem Fall nicht in Betracht.

IV. Umfang der Haftung
Die entgangene Steuer, für die der Haftende in Anspruch genommen wird, ist nach § 10b Abs. 4 Satz 3 EStG mit 30 v.H. des zugewendeten Betrages anzusetzen. Die Festlegung der Haftungshöhe als fester Prozentsatz der Zuwendung erfolgt unabhängig von den tatsächlichen Verhältnissen beim Zuwendenden (soweit dieser Vertrauensschutz genießt). Die Frage, in welchem Umfang sich der Abzug der Zuwendung beim Zuwendenden steuerlich ausgewirkt hat, bleibt ohne Bedeutung für die Haftungsfrage. Einzelfallbezogene Ermittlungen des Ausfalls unterbleiben.

Im Falle der Ausstellerhaftung bestimmt sich die Bemessungsgrundlage für die Haftungshöhe nach den Zuwendungen, für die eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausgestellt wurde. Im Falle der Veranlasserhaftung bestimmt sie sich nach den fehlverwendeten Zuwendungen.

Mit Urteil vom 10.09.2003 (BStBl II 2004, 352) hat der BFH entschieden, dass eine Körperschaft nicht nach § 10b Abs. 4 Satz 2 2. Alt. EStG wegen Fehlverwendung haftet, wenn sie die Spenden zwar zu dem in der Spendenbestätigung angegebenen Zweck verwendet, selbst aber nicht als gemeinnützig anerkannt ist. Im Falle der Versagung der Steuerbegünstigung nach §§ 51 ff. AO für abgelaufene Veranlagungszeiträume ist daher zu prüfen, für welche Zwecke die bestätigten Zuwendungen verwendet wurden. Die Spendenhaftung umfasst in diesen Fällen nur die Zuwendungen, die tatsächlich fehlverwendet, d.h. nicht für die in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecke verwendet wurden.

V. Festsetzungsfrist
Die Festsetzungsfrist für die Spendenhaftung ist nach § 10b Abs. 4 Satz 5 EStG an die Festsetzungsfrist für die Körperschaftsteuer des Zuwendungsempfängers gekoppelt. Danach läuft sie nicht ab, solange die Festsetzungsfrist für die vom Zuwendungsempfänger geschuldete Körperschaftsteuer für den Veranlagungszeitraum, in dem die unrichtige Bestätigung ausgestellt worden ist oder die Fehlverwendung der Zuwendung veranlasst wurde, nicht abgelaufen ist.

VI. Erteilung des Haftungsbescheides
Für die Erteilung des Haftungsbescheides ist § 191 AO zu beachten.

Dem Haftenden ist zunächst rechtliches Gehör zu gewähren. Im Haftungsbescheid sind die Gründe für die Ermessensentscheidung darzustellen. Insbesondere sind, wenn mehrere Personen als Haftende in Betracht kommen, die Erwägungen zu erläutern, warum gerade die in Anspruch genommene/n Person/en unter mehreren zur Haftung ausgewählt und herangezogen wird/werden (vgl. Tz. 6. der Rundvfg. vom 08.07.2013 - S 0370 A - 15 - St 23 - ofix: AO/191/1 )

 

3. Spendenhaftung eines Fußballvereins wegen unrichtiger Bescheinigung von Aufwandsspenden


Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 04.03.2014, Az 6 K 9244/11

Orientierungssatz

1. Die Voraussetzungen des § 10b Abs. 3 Satz 5 EStG sind nicht erfüllt, wenn sich der Anspruch auf Aufwendungsersatz weder einem Vertrag noch der Satzung, sondern lediglich einem Vorstandsbeschluss entnehmen lässt.

2. Die Abzugsfähigkeit von Aufwandspenden aufgrund des Verzichts auf Fahrtkosten scheitert an der fehlenden Ernsthaftigkeit einer solchen Zusage, wenn die festgelegten Voraussetzungen für einen Aufwandsersatzanspruch unklar sind hinsichtlich der Person der Ersatzberechtigten, den Reiseanlässen sowie der Höhe des Aufwendungsersatzanspruchs.

3. Aufwandsspenden in Form des Verzichts auf Reisekostenerstattung gegenüber einem Sportverein sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen, wenn die Reisekosten nicht fremdnütziger Natur sind, sondern der Wahrnehmung der eigenen Mitgliedschaftsrechte dienen. Dies betrifft insbesondere Fahrten der Sportler (oder ihrer Eltern) und gilt auch dann, wenn Fahrgemeinschaften gebildet worden sein sollten.

4. Im Rahmen des § 10b Abs. 4 EStG ist einem Verein das Verschulden seiner Vertreter zuzurechnen. Der Verschuldensbegriff des § 10b Abs. 4 EStG entspricht dem des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO.

5. Im Fall des § 10b Abs. 4 EStG besteht aufgrund des Legalitätsprinzips grundsätzlich eine Verpflichtung des FA, die Körperschaft in Haftung zu nehmen, die eine falsche Zuwendungsbestätigung erteilt hat.

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

Tatbestand

Streitig ist die Haftungsinanspruchnahme des Klägers gem. § 10b Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes -EStG-.

Der Kläger ist ein gemeinnütziger Fußballverein und hatte in den Streitjahren ca. 280 Mitglieder. Im Rahmen von Kontrollmitteilungen wurde dem Beklagten bekannt, dass der Kläger seinen Vereinsmitgliedern und den Familienangehörigen der Vereinsmitglieder Spendenbescheinigungen ausgestellt hatte, die diese im Rahmen der persönlichen Einkommensteuer steuermindernd geltend machten.

Mit Schreiben vom 12. Dezember 2005 wies der Beklagte den damaligen steuerlichen Berater des Klägers darauf hin, dass der Verzicht auf Aufwendungsersatz nur dann als Aufwandsspende zu berücksichtigen sei, wenn u. a. der Anspruch auf Aufwendungsersatz wirksam vereinbart und ernsthaft gewollt sei und nicht unter der Bedingung des Verzichts gewährt werde (Bl. 3 der Akte Spendenhaftung). Dann könne auch ein Vorstandsbeschluss genügen, der den Mitgliedern bekannt gemacht worden sei.

Daraufhin legte der damalige steuerliche Berater des Klägers einen Vorstandsbeschluss vom 10. Dezember 2004 mit folgendem Wortlaut vor:

Die zu erstattenden Reisekosten für Fahrten im Auftrage des Vereins zum Training und zu Spielen aller Mannschaften des Vereins können im Rahmen der zulässigen steuerlichen bzw. vereinsinternen Pauschalbeträge auf Antrag des Empfängers als Aufwandsspende bestätigt werden. Hier ist ein Maximalbetrag von 3.000 € pro Jahr pro Empfänger zu berücksichtigen.“

Bei der anschließenden Prüfung durch den Beklagten stellte sich heraus, dass der Kläger in den Streitjahren Zuwendungsbestätigungen erteilt hatte, die er in seiner internen Buchführung nicht vollständig erfasst hatte. Im Einzelnen:

Zeitraum

gebuchte Auf-
wandsspenden

vorliegende Spenden-
bescheinigungen

bei der Einkommen-
steuer geltend gemach-
ter Spendenbetrag

2005

6.247,80 €

6.247,80 €

nicht bekannt

2006

17.973,58 €

17.973,58 €

22.860,- €

2007

14.737,48 €

23.808,63 €

26.544,63 €

Mit Bescheid vom 23. Juli 2010 (Bl. 5 der Gerichtsakten) nahm der Beklagte den Kläger gem. § 10b Abs. 4 Satz 2f. EStG persönlich und unbeschränkt für die entgangene Einkommensteuer für 2005 bis 2007 in Haftung, wobei der Beklagte jeweils 40 % des bestätigten Zuwendungsbetrages ansetzte. Dies führte zu Haftungsbeträgen in Höhe von 2.400,- € für das Jahr 2005, von 9.200,- € für das Jahr 2006 und von 10.400,- € für das Jahr 2007. Zugleich forderte der Beklagte den Kläger zur Zahlung auf, ohne einen Fälligkeitstag anzugeben.

Zur Begründung führte der Beklagte aus, die Spendenbescheinigungen seien unrichtig gewesen. Das Ausstellen der Spendenbescheinigungen sei in allen Fällen mindestens grob fahrlässig gewesen. Die Inanspruchnahme des Klägers sei auch ermessensgerecht. Wegen der Einzelheiten verweist der Senat auf den Bescheid vom 23. Juli 2010.

Der Kläger legte sowohl gegen den Haftungsbescheid für die Jahre 2005 bis 2007 als auch gegen die Zahlungsaufforderung Einspruch ein.

Mit einer Einspruchsentscheidung vom 1. September 2011 minderte der Beklagte die Haftungssummen für 2005 auf 1.800,- €, für 2006 auf 6.900,- € und für 2007 auf 7.800,- €. Dies beruhte darauf, dass § 10b Abs. 4 EStG zwischenzeitlich durch das Gesetz zur Stärkung des bürgerlichen Engagements vom 10. Januar 2007 dahingehend geändert worden war, dass die aufgrund falscher Spendenbescheinigungen entgangene Einkommensteuer statt mit 40 % nur noch mit 30 % des zugewendeten Betrages anzusetzen war.

Im Übrigen wies der Beklagte den Einspruch gegen den Haftungsbescheid als unbegründet zurück. Die Spendenbescheinigungen seien falsch, weil der Vorstandsbeschluss keinen generellen Anspruch auf Aufwendungsersatz vorgesehen habe. Jedenfalls sei der Anspruch nur unter der Bedingung des Verzichts eingeräumt worden. Dem Kläger sei ein Verschulden seines steuerlichen Vertreters zuzurechnen. Der Kläger habe gar nicht die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit aufgewiesen, um alle Aufwandsersatzansprüche seiner Mitglieder zu erfüllen. Die Vereinbarung sei daher nicht ernstlich vereinbart worden. Der Beklagte habe schließlich zu Recht den Kläger auf Haftung in Anspruch genommen, weil die Zuwendenden auf die Richtigkeit der Spendenbescheinigung des Klägers hätten vertrauen dürfen.

Mit einer weiteren Einspruchsentscheidung vom 1. September 2011 wies der Beklagte auch den Einspruch gegen die Zahlungsaufforderung im Haftungsbescheid als unbegründet zurück, weil der Kläger ausschließlich Einwendungen gegen die Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids geltend gemacht habe.

Dagegen richtet sich die am 4. Oktober 2011 beim Gericht eingegangene Klage. Der Kläger macht zur Begründung geltend, dass der Beklagte zu Unrecht von einem grob fahrlässigen Verhalten des Klägers ausgehe. Die Fehlerhaftigkeit der Spendenbescheinigungen habe diesen nicht auf der Stirn geschrieben gestanden. Der Beklagte gehe zu Unrecht von einem groben Verschulden des damaligen steuerlichen Beraters des Klägers aus. Zudem verneine der Beklagte zu Unrecht die Ernsthaftigkeit der Vereinbarung, weil es beim Kriterium der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht nur um die Einnahmen des Vereins gehe, sondern auch um seine Vermögenswerte. Die Leistungsfähigkeit könne auch durch eine Bürgschaft oder ein Darlehen nachgewiesen werden. Insoweit habe der Beklagte aber gar nicht ermittelt. Wie das Projekt Kunstrasenplatz“ zeige, wäre der Kläger durchaus in der Lage gewesen, die Aufwendungsersatzansprüche zu finanzieren, weil Mitglieder und Förderer dies finanziert hätten. Der Kläger habe einen hohen Mitgliederbestand.

Auf Nachfrage des Berichterstatters hat der Kläger mitgeteilt, dass die Spendenbescheinigungen an Trainer, Betreuer und an Eltern erteilt worden seien, die als Betreuer die Begleitung zum Training für andere Eltern übernommen hätten. Es seien auch Reisekosten erstattet worden, und zwar 5.906,25 € im Jahr 2005, 13.842,81 € im Jahr 2006 und 18.192,94 € im Jahr 2007.

Der Kläger beantragt,

  1. den Haftungsbescheid vom 23. Juli 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. September 2011 aufzuheben,

  2. die Zahlungsaufforderung im Haftungsbescheid vom 23. Juli 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. September 2011 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Er verweist auf seine Einspruchsentscheidungen und führt ergänzend aus, dass für den steuerlichen Berater des Klägers höhere Sorgfaltsanforderungen gelten würden.

Entscheidungsgründe

I.

Die Klage gegen den Haftungsbescheid hat keinen Erfolg; denn der Haftungsbescheid vom 23. Juli 2010 ist in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. September 2011 rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

1. Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG haftet für die entgangene Steuer, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt. Die entgangene Steuer ist mit 30 % des zugewendeten Betrags anzusetzen (§ 10b Abs. 4 Satz 3 EStG).

Der Beklagte hat den Kläger zu Recht gem. § 10b Abs. 4 Satz 2 und 3 EStG für die entgangene Einkommensteuer der Vereinsmitglieder in Haftung genommen, denn der Kläger hat unrichtige Zuwendungsbestätigungen erteilt (dazu 2.). Dies ist zudem auch grob fahrlässig geschehen (dazu 3.). Die Höhe des Haftungsbetrags ist nicht zu beanstanden (dazu 4.). Der Beklagte hat auch sein Ermessen ohne Fehler ausgeübt (dazu 5.).

2. Der Kläger hat seinen Mitgliedern zu Unrecht Zuwendungsbestätigungen erteilt, in denen er ihnen Aufwandsspenden aufgrund des Verzichts auf Fahrtkosten bestätigte.

a) Eine Spendenbescheinigung ist unrichtig, wenn der Inhalt nicht der objektiven Sach- und Rechtslage entspricht. Die Unrichtigkeit bezieht sich auf die Angaben, die für den Abzug wesentlich sind, insbesondere also auf die Höhe des zugewendeten Betrags, den beabsichtigten Verwendungszweck und den steuerbegünstigten Status der spendenempfangenden Körperschaft (vgl. Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 12. August 1999 XI R 65/98, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2000, 65). Aussteller einer Spendenbescheinigung ist die spendenempfangsberechtigte Körperschaft, die im Rahmen ihrer Empfangszuständigkeit die Richtigkeit der Bestätigung zu verantworten hat (BFH-Urteil vom 24. April 2002 XI R 123/96, BStBl II 2003, 128).

b) Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung gemeinnütziger Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO können innerhalb bestimmter Höchstgrenzen als Sonderausgaben (§ 10b Abs. 1 EStG) berücksichtigt werden, wenn sie u. a. an eine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreite Körperschaft geleistet werden. Ausgaben (Zuwendungen) sind alle Wertabgaben, die das Vermögen des Zuwendenden gemindert haben. Begünstigt sind Geld- und Sachzuwendungen, nicht jedoch die Zuwendung von Nutzungen und Leistungen (§ 10b Abs. 3 EStG). Wurde für Nutzungen und Leistungen ein Entgelt bzw. Aufwandsersatz vereinbart, kann es sich bei einem Verzicht auf diesen Erstattungsanspruch um eine sog. Aufwandsspende handeln.

Voraussetzung für den Abzug ist, dass der Anspruch auf Erstattung der Aufwendungen durch Vertrag oder Satzung eingeräumt worden ist und nach Erbringung der Leistung auf den Erstattungsanspruch bedingungslos verzichtet wird. Der Anspruch darf nicht unter der Bedingung des Verzichts eingeräumt worden sein (§ 10b Abs. 3 Satz 5 und 6 EStG).

c) Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt.

aa) Im Streitfall sind nach Auffassung des Senats schon die Voraussetzungen des § 10b Abs. 3 Satz 5 EStG nicht erfüllt, wonach den Zuwendenden ein Anspruch auf Aufwendungsersatz entweder durch Vertrag oder durch Satzung eingeräumt worden sein muss.

Im Streitfall beruht der Aufwendungsersatz allein auf dem Vorstandsbeschluss vom 10. Dezember 2004. Ein solcher Vorstandsbeschluss ist jedoch weder ein Vertrag mit den Zuwendenden noch Teil der Satzung (§ 25 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-) des Klägers. Soweit die Finanzverwaltung (vgl. Oberfinanzdirektion Rheinland, 20.06.2012, S 2223-2012/0019 A-St 154a, FMNR2b9390012v, juris, sowie Schreiben des Beklagten vom 12. Dezember 2005) und ein Teil der Literatur (Schmidt/Heinicke, 32. Aufl. 2013, § 10b EStG Rn. 5) auch einen rechtsgültigen Vorstandsbeschluss genügen lassen, kann der Senat dem daher nicht folgen.

bb) Selbst wenn zugunsten des Klägers angenommen würde, dass auch ein Vorstandsbeschluss eine ausreichende Rechtsgrundlage darstellen kann, würde daraus im Streitfall kein anderes Ergebnis folgen. Dies liegt zum einen daran, dass der Kläger nicht den Nachweis führen konnte, den Vorstandsbeschluss seinen Mitgliedern bekannt gemacht zu haben. Zum anderen war der Vorstandsbeschluss nicht hinreichend konkret. Der Senat hat bei einer Würdigung der Gesamtumstände vielmehr die Überzeugung gewonnen, dass die Einräumung eines Aufwendungsersatzanspruchs nicht ernsthaft gewollt war, sondern nur formal auf dem Papier“ stand.

Aufwandsspenden können steuerrechtlich als reguläre Spenden zu berücksichtigen sein, sofern beim Spender nachweislich eine tatsächliche Vermögenseinbuße eintritt. Bei der Beurteilung des Verzichts auf die Erstattung von Aufwendungen ist zu berücksichtigen, dass es die Beteiligten in der Hand haben, ob sie unentgeltlich, ob sie entgeltlich oder ob sie unentgeltlich, aber zumindest gegen Ersatz ihrer Aufwendungen tätig werden wollen. Dabei werden die Beteiligten auch Überlegungen anstellen, wie die Situation für alle Beteiligten am günstigsten gestaltet werden kann. Bietet das Steuergesetz bestimmte Wege, so können diese Wege von den Steuerpflichtigen beschritten werden, ohne dass ihnen missbräuchliches Verhalten vorgehalten werden kann.

Im Rahmen des Spendenabzugs sieht § 10b Abs. 3 Satz 4 EStG die Möglichkeit des Verzichts auf einen Aufwendungsersatzanspruch ausdrücklich vor. Es ist daher prinzipiell nicht zu beanstanden, wenn die Steuerpflichtigen diese Gestaltung wählen. Allerdings ist im Hinblick auf die gleich gelagerten Interessen von Spender und Empfänger in Fällen dieser Art darauf zu achten, dass die Beteiligten ernstlich gewollte, klare, eindeutige und widerspruchsfreie Abmachungen getroffen haben und dass die einzelnen Verträge und Willenserklärungen ihrem Inhalt entsprechend durchgeführt worden sind; die Vereinbarungen müssen insoweit einem Fremdvergleich“ standhalten (BFH-Urteil vom 9. Mai 2007 XI R 23/06, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2007, 2251; Finanzgericht -FG- München, Urteil vom 7. Juli 2009 6 K 3583/07, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2009, 1823; beide auch zu den folgenden Ausführungen).

Aus dem Vorstandsbeschluss wird nicht hinreichend deutlich, wem der Kläger unter welchen Voraussetzungen einen Aufwendungsersatzanspruch für Reisekosten einräumen wollte. Hinsichtlich der Person der Ersatzberechtigten kommen neben Trainern, Betreuern, Vereinsfunktionären auch die fußballspielenden Mitglieder selbst sowie – bei minderjährigen Mitgliedern – deren Eltern in Betracht. Auch der Anlass der Reisekosten war nicht beschränkt mit der Folge, dass z. B. auch für die Fahrten zum Training ein Reisekostenersatz in Betracht käme. Die Kläger-Bevollmächtigte konnte vor diesem Hintergrund in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat nicht erklären, wem und unter welchen Voraussetzungen ein Anspruch auf Ersatz der Reisekosten zustehen sollte. Dies spricht gegen die Ernsthaftigkeit der Zusage im Vorstandsbeschluss vom 10. Dezember 2004.

Gleiches gilt hinsichtlich der Höhe des Aufwendungsersatzanspruchs. Der Vorstandsbeschluss sieht vor, dass die Reisekosten im Rahmen der zulässigen steuerlichen bzw. vereinsinternen Pauschalbeträge zu erstatten sein sollten. Vereinsinterne Pauschalbeträge dürften gar nicht festgesetzt worden sein; jedenfalls hat der Kläger dies nicht vorgetragen, und auch die Prozessbevollmächtigte konnte in der mündlichen Verhandlung keine nennen. Hinsichtlich der steuerlichen Pauschalbeträge, auf die der Vorstandsbeschluss verweist, bleiben viele Fragen offen. So ist nicht klar, ob die Fahrten nach den Grundsätzen der Entfernungspauschale oder nach Dienstreisegrundsätzen abgerechnet werden sollten. Auch die Frage, ob zusätzliche Aufwendungen wie z. B. Verpflegungsmehraufwand und Übernachtungskosten zu erstatten sind, ist nicht geregelt.

Gegen die Ernsthaftigkeit des Vorstandsbeschlusses spricht auch die Höhe der Aufwendungsersatzansprüche. Zwar folgt der Senat nicht der Auffassung des Beklagten, dass vom schlechtesten Fall auszugehen sei, dass also alle 281 Mitglieder den Höchstbetrag von 3.000,- € geltend machen (entspricht: 843.000,- €); denn dies ist unrealistisch. Aber allein die tatsächlich als Verzicht bestätigten Aufwendungsersatzansprüche von über 20.000,- € in den Jahren 2006 und 2007 dürften die wirtschaftlichen Möglichkeiten des Klägers überschritten haben.

Schließlich steht der steuerlichen Anerkennung von Aufwandsspenden entgegen, dass nicht alle Reisekosten fremdnütziger Natur waren, also dem Kläger zugute kamen, wie dies z. B. bei Fahrten von Trainern und Betreuern der Fall wäre. Jedenfalls ein Teil der Reisekosten diente vielmehr der Wahrnehmung der eigenen Mitgliedschaftsrechte. Dies betrifft insbesondere Fahrten der Sportler (oder ihrer Eltern), und zwar selbst dann, wenn Fahrgemeinschaften gebildet worden sein sollten. Denn Aufwendungen, die (auch) im eigenen Interesse des Zuwendenden getätigt werden, fehlt das für den Spendenabzug zwingend erforderliche Element der Uneigennützigkeit.

cc) Im Übrigen liegen im Streitfall auch die Ausschlusskriterien des § 10b Abs. 3 Satz 6 EStG vor. Danach darf der Anspruch auf Aufwendungsersatz nicht unter der Bedingung des Verzichts erklärt werden. Er darf also nicht ausschließlich deshalb gewährt werden, dass zur Erlangung der Steuerbegünstigung anschließend auf ihn verzichtet wird.

Nach dem Vorstandsbeschluss vom 10. Dezember 2004 konnten die zu erstattenden Reisekosten … auf Antrag … als Aufwandsspende bestätigt werden“. Eine Auslegung, wonach der Vorstandsbeschluss auch eine Auszahlung der Reisekostenerstattung vorsieht, ist nach der Auffassung des Senats nicht möglich. Genau diese Fälle schließt § 10b Abs. 3 Satz 6 EStG aber von der Begünstigung aus.

3. Die für den Kläger handelnden Personen haben grob fahrlässig gehandelt.

a) Es liegt jedoch kein grob fahrlässiges Handeln des Vorstands des Klägers vor.

Da der Kläger als juristische Person selbst nicht handlungsfähig ist, kommt es darauf an, ob die für ihn handelnden Organe mindestens grob fahrlässig gehandelt haben, weil das Handeln dieser Personen dem Kläger als eigenes Handeln zugerechnet wird. Nach der ständigen BFH-Rechtsprechung handelt grob fahrlässig, wer die nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten gebotene und zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 13. September 1990 V R 110/85, BStBl II 1991, 124). Das ist dann der Fall, wenn der Betroffene unbeachtet lässt, was im gegebenen Fall jedem hätte einleuchten müssen, oder wenn er die einfachsten, ganz naheliegenden Überlegungen nicht anstellt (vgl. Klein/Rüsken, AO, 11. Aufl. 2012, § 173 Rn. 111 ff.). Für den Vorstand des Vereins war es nicht ohne weiteres erkennbar, dass die erteilten Zuwendungsbestätigungen falsch waren, zumal der steuerliche Berater des Klägers offenbar zu diesem Vorgehen geraten hatte. Bei der Ermittlung der Sorgfaltspflichten des Vorstandes ist auch zu berücksichtigen, dass der Vorstand ehrenamtlich tätig ist. Es kann daher nicht der gleiche Sorgfaltsmaßstab wie z. B. bei einem GmbH-Geschäftsführer angelegt werden.

b) Dem Kläger ist aber das Verschulden seines damaligen steuerlichen Beraters zuzurechnen.

aa) Im Rahmen des § 10b Abs. 4 EStG ist dem Kläger das Verschulden seiner Vertreter zuzurechnen. Der Senat schließt sich insoweit der Auffassung an, wonach der Verschuldensbegriff des § 10b Abs. 4 EStG dem des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO entspricht (FG München, Urteil vom 16. Juli 1996 16 K 3638/94, EFG 1997, 322; wohl auch Schmidt/Hei-nicke, 32. Aufl. 2013, § 10b Rn. 51 f; offen: Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 10b EStG Anm. 145, 142).

Der Senat hält diese Verschuldenszurechnung für gerechtfertigt, weil sie dem allgemeinen Rechtsgedanken entspricht, dass derjenige, der andere mit der Erfüllung seiner Angelegenheiten betreut, auch für deren Fehler einzustehen hat. Anderenfalls hätte die Einschaltung eines steuerlichen Beraters eine unangemessene Einschränkung der Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG zur Folge. Auf der anderen Seite steht dann gegebenenfalls ein Schadensersatzanspruch des Klägers gegen den damaligen steuerlichen Berater, über dessen Bestehen der Senat aber nicht zu entscheiden hat.

bb) Der steuerliche Berater des Klägers hat grob fahrlässig gehandelt.

An die Sorgfaltspflichten eines Anwalts oder eines Angehörigen der steuerberatenden Berufe sind besonders hohe Anforderungen zu stellen, nämlich eine äußerste, den Umständen des Falles angemessene und vernünftigerweise zu erwartende Sorgfalt (BFH-Urteil vom 17. März 2010 X R 57/08, BFH/NV 2010, 1780). Bei einem Angehörigen der steuerberatenden Berufe wird vorausgesetzt, dass er das materielle Recht und das Verfahrensrecht kennt, so dass sein Irrtum auf diesem Gebiet regelmäßig als schuldhaft einzuordnen ist.

Nach diesen Maßstäben ist im Streitfall von grober Fahrlässigkeit des Steuerberaters des Klägers auszugehen; denn für den steuerlichen Berater des Klägers war in den Streitjahren erkennbar, dass die Zuwendungsbestätigungen des Klägers falsch waren. Insbesondere war offenkundig, dass es einer hinreichenden Grundlage und Konkretisierung der Ansprüche auf Ersatz der Reisekosten fehlte. Auch der Verstoß gegen § 10b Abs. 3 Satz 6 EStG war ohne weiteres erkennbar.

Zudem ist zu Lasten des steuerlichen Beraters des Klägers zu berücksichtigen, dass ihn der Beklagte bereits mit Schriftsatz vom 12. Dezember 2005 – also vor Erstellung der meisten hier streitigen Zuwendungsbestätigungen – auf die rechtliche Problematik hingewiesen hat. Ein steuerlicher Berater, der dann die Augen vor den negativen Konsequenzen der anderen Rechtsansicht verschließt, handelt grob fahrlässig.

84. § 10b Abs. 4 Satz 3 EStG sieht eine Haftung in Höhe von 30 % des zugewendeten Betrags vor. Bis zum Jahr 2006 galt ein Satz von 40 %. Maßgebend für die Anwendung des abgesenkten Prozentsatzes ist der Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids (§ 52 Abs. 1 EStG). Da der Haftungsbescheid erst am 23. Juli 2010 ergangen ist, musste der niedrigere Prozentsatz angewendet werden. Dies hat der Beklagte in der Einspruchsentscheidung nachgeholt.

Der Haftungsanspruch ist auch nicht durch Verjährung erloschen; dabei ist insbesondere die Ablaufhemmung des § 10b Abs. 4 Satz 5 EStG zu beachten, wonach die Festsetzungsfrist für die Haftung nicht vor Ablauf der Festsetzungsfrist der Körperschaftsteuer des Klägers für den Veranlagungszeitraum der Ausstellung der unrichtigen Zuwendungsbestätigung endet. Dies war hier für den ältesten Streitzeitraum 2005 im Jahr 2010 noch nicht der Fall.

5. Der Beklagte hat auch sein Ermessen ordnungsgemäß ausgeübt.

a) Der Beklagte hatte gem. § 191 Abs. 1 AO zu entscheiden, ob überhaupt und in welcher Höhe eine Haftungsinanspruchnahme erfolgen sollte. Ob die Behörde von der Möglichkeit der Inanspruchnahme Gebrauch macht, liegt grundsätzlich in ihrem (Entschließungs-)Ermessen. Die Ermessensentscheidung ist nach § 102 FGO darauf zu überprüfen, ob der Haftungsbescheid deshalb rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder ob von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Wegen der Befugnis und Verpflichtung des Gerichts zur Überprüfung behördlicher Ermessensentscheidungen, die dem Gericht keinen Raum für eigene Ermessenserwägungen lässt, muss die Ermessensentscheidung der Verwaltung im Haftungsbescheid, spätestens aber in der Einspruchsentscheidung begründet werden (vgl. § 121 Abs. 1, § 126 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO).

b) Der Beklagte hat sein Entschließungsermessen ordnungsgemäß ausgeübt.

§ 191 Abs. 1 AO räumt der Behörde ein Entschließungsermessen hinsichtlich der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners ein. Der Senat schließt sich jedoch der Auffassung des Hessischen Finanzgerichts (Urteil vom 14. Januar 1998 4 K 2594/94, EFG 1998, 128) an, dass im Fall des § 10b Abs. 4 EStG aufgrund des Legalitätsprinzips (§ 85 AO) grundsätzlich eine Verpflichtung des Finanzamts besteht, die Körperschaft in Haftung zu nehmen, die eine falsche Zuwendungsbestätigung erteilt.

Es ist auch nicht zu beanstanden, dass der Beklagte den Kläger auf Haftung in Anspruch genommen und nicht die Einkommensteuer der Zuwendenden erhöht worden ist; denn die Zuwendenden durften auf die Richtigkeit der Zuwendungsbestätigungen des Klägers vertrauen.

Der Steuerpflichtige darf auf die Richtigkeit der Zuwendungsbestätigung vertrauen, es sei denn, dass er die Bestätigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt hat oder dass ihm die Unrichtigkeit der Bestätigung bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit unbekannt war (§ 10b Abs. 4 Satz 1 EStG). Die Zuwendenden haben die Bestätigung weder durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt, noch war ihnen die Unrichtigkeit der Zuwendungsbestätigungen bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit unbekannt (§ 10b Abs. 4 Satz 1 EStG). Davon gehen – unausgesprochen – auch die Beteiligten aus. Zwar waren die Zuwendungsbestätigungen – wie bereits ausgeführt – falsch. Hinsichtlich der Sorgfaltsanforderungen gelten bei den Zuwendenden aber vergleichbare Anforderungen wie beim Vorstand des Klägers. Wie diesem ist auch den Zuwendenden nicht der Vorwurf grob fahrlässigen Verhaltens zu machen.

c) Sein Auswahlermessen hat der Beklagte dahingehend ausgeübt, dass er mit dem Kläger denjenigen in Anspruch genommen hat, der die unzutreffenden Zuwendungsbestätigungen erteilt hat. Es ist nicht zu beanstanden, dass der Beklagte ausschließlich den Kläger und nicht auch die für ihn handelnden Personen in Haftung genommen hat. Denn Aussteller“ im Sinne des § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG ist nicht die natürliche Person, die die Zuwendungsbestätigung erstellt und/oder unterschrieben hat, sondern der Kläger als Empfängerkörperschaft, sodass auch nur der Kläger als Haftungsschuldner in Betracht kommt. Etwas anderes würde nur gelten, wenn den für den Kläger handelnden Personen ein so massives Fehlverhalten vorzuwerfen wäre, dass ihr Handeln nicht mehr als Ausfüllung des ihnen als Organ oder Vertreter des Klägers zukommenden Wirkungskreises angesehen werden könnte (vgl. Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 10b EStG Anm. 146, m.w.N.). Ein solcher Fall liegt hier aber nicht vor.

II. Auch die gegen die Zahlungsaufforderung im Haftungsbescheid vom 23. Juli 2010 gerichtete Klage ist unbegründet; weil auch dieser Verwaltungsakt rechtmäßig ist (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Die Zahlungsaufforderung gem. § 219 AO ist ein selbständiger Verwaltungsakt, nämlich das Leistungsgebot iSv § 254 Abs. 1 AO bei Haftungsbescheiden, gegen den der Einspruch gegeben ist. Allerdings können gegen das Leistungsgebot keine Einwendungen erhoben werden, die sich gegen den Grund und die Höhe der Haftung richten (vgl. Klein/Rüsken, AO, 11. Aufl. 2012, § 219 Rn. 12).

Zwar weist die Zahlungsaufforderung kein Fälligkeitsdatum aus; die Angabe der Zahlungsfrist ist aber kein notwendiger Inhalt der Zahlungsaufforderung (Klein/Rüsken, AO, 11. Aufl. 2012, § 219 Rn. 2).

Auch die einschränkenden Voraussetzungen des § 219 Satz 1 AO sind im Fall der Haftung nach § 10b Abs. 4 Satz 2 ff. EStG nicht zu beachten. Danach darf, wenn nichts anderes bestimmt ist, ein Haftungsschuldner nur auf Zahlung in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben ist oder vermutlich aussichtslos sein wird. Da – wie bereits dargelegt – die Zuwendenden auf die Richtigkeit der Zuwendungsbestätigungen vertrauen durften, konnten sie die Bemessungsgrundlage ihrer Einkommensteuer um die bestätigten Zuwendungen mindern, und eine Vollstreckung bei ihnen kommt nicht in Betracht.

III.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

  

4. Maßgeblicher Zeitpunkt der Haftungsreduzierung von 40% auf 30% durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007


 Kurzinformation ESt Nr. 12 der OFD Rheinland vom 17.02.2009

Vermögensstockspenden und Vortrag von Vermögensstockspenden
Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl 2007 I S. 2332 = BStBl 2007 I S. 815) wurde der bisherige Höchstbetrag für Spenden in den Vermögensstock einer Stiftung von 307.000 EUR auf 1 Mio. EUR angehoben. Die Spende muss nicht mehr anlässlich einer Neugründung der Stiftung geleistet werden, so dass auch Spenden in den Vermögensstock bereits bestehender Stiftungen (sog. Zustiftungen) begünstigt sind.

Der Sonderausgabenabzug nach § 10 b Abs. 1 a EStG ist nur auf Antrag des Stpfl. vorzunehmen. Wird kein Antrag gestellt, gelten die allgemeinen Regelungen nach § 10 b Abs. 1 EStG. Die Vermögensstockspende kann dann nach § 10 b Abs. 1 a EStG auf den VZ der Zuwendung und die folgenden neun Veranlagungszeiträume vom Spender beliebig verteilt werden.

Vermögensstockspenden, die nicht innerhalb des zehnjährigen Abzugszeitraums nach § 10 b Abs. 1 a Satz 1 EStG verbraucht wurden, gehen in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag nach § 10 b Abs. 1 EStG über.

Die Vorträge von Vermögensstockspenden sind für jeden Ehegatten getrennt festzustellen.

Haftungsregelung
Maßgeblicher Zeitpunkt für die Haftungsreduzierung i.S. des § 10 b Abs. 4 EStG durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl 2007 I S. 2332 = BStBl 2007 I S. 815) von 40 % auf 30 % des zugewendeten Betrags ist der Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme, somit der Zeitpunkt der Bekanntgabe des Haftungsbescheids unabhängig davon, für welchen Vz. die Haftungsinanspruchnahme erfolgt.

Auf das Anwendungsschreiben zu § 10 b EStG des > BMF vom 18.12.2008 (IV C 4 - S 2223/07/0020, BStBl 2009 I S. 16) < wird hingewiesen. Es ist ab dem VZ 2007 anzuwenden.

 

5. Vertrauensschutz und Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG


Finanzministerium des Landes Mecklenburg-Vorpommern vom 17.11.2006 - IV 301 - S 2223 - 35/00

1. Vertrauensschutz nach § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG
Nach § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG darf der Steuerpflichtige auf die Richtigkeit der Bestätigung über Spenden und Mitgliedsbeiträge vertrauen, es sei denn, dass er die Bestätigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt hat oder dass ihm die Unrichtigkeit der Bestätigung bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war.

Das geschützte Vertrauen des gutgläubigen Zuwendenden umfasst u.a. das Vertrauen in den Status der Körperschaft und in die Verwendung der Zuwendung. Der Zuwendungsabzug bleibt ihm also auch dann erhalten, wenn der Körperschaft rückwirkend für den Veranlagungszeitraum, in dem die Zuwendung geleistet wurde, die Gemeinnützigkeit aberkannt wird.

Widerruft der Aussteller die unrichtige Zuwendungsbestätigung, bevor der Zuwendende seine Steuererklärung einschließlich der unrichtigen Bestätigung beim Finanzamt abgegeben hat, kann der Zuwendende nicht mehr auf die Richtigkeit der Bestätigung vertrauen. Auch bei der Anwendung der Vertrauensschutzregelung ist zu beachten, dass die Angaben in der Steuererklärung wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen sind (§ 150 Abs. 2 AO) . Deshalb darf der Zuwendende in diesem Fall den Abzug der Zuwendung nicht mehr unter Hinweis auf den Vertrauensschutz beantragen.

Die „Bösgläubigkeit” des Zuwendenden ist u. a. gegeben,

  • wenn die „Zuwendung” nicht freigiebig gewährt wurde, weil ihr eine Gegenleistung gegenübersteht und der Zuwendende dies wusste (vgl. einerseits für den Fall einer „Beitrittsspende” in einen Golfclub: FG Münster, Urteil vom 26.04.2001 , EFG 2001 S. 1273 – NZB abgewiesen: Der Steuerpflichtige wusste, dass die Mitgliedschaft und die damit verbundenen Nutzungsmöglichkeit der Anlagen von der Zahlung der „Beitrittsspende” abhängt;
    andererseits aber keine „Bösgläubigkeit” bei schwieriger rechtlicher Einordnung der Zahlung: Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 28.03.2001 , EFG 2001 S. 815 – NZB abgewiesen: für Zahlungen an einen Schulverein)
    oder

  • wenn ihm Umstände bekannt sind, die für eine Verwendung der Zuwendung sprechen, die nicht der Bestätigung entspricht.

2. Haftung nach § 10b Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG
2.1 Bindung der Haftungsinanspruchnahme an den Vertrauensschutz beim Zuwendenden

Mit dem Vertrauensschutz korrespondiert die Haftungsregelung in § 10b Abs. 4 Sätze 2 und 3  EStG . Danach haftet für die entgangene Steuer, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt (erste Alternative – „Ausstellerhaftung”) oder wer veranlasst, dass Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden (zweite Alternative – „Veranlasserhaftung”). Die Inanspruchnahme zur Haftung setzt voraus, dass beim Zuwendenden Vertrauensschutz gemäß § 10b Abs. 4 S. 1  EStG besteht. Nach der Gesetzesbegründung 1 müssen die Finanzämter bei der Haftungsinanspruchnahme stets die Gutgläubigkeit des Zuwendenden prüfen.

Die Darlegungs- und Beweislast für die den Vertrauensschutz ausschließenden Gründe hat im Haftungsverfahren der Aussteller der unrichtigen Zuwendungsbestätigung.

Die Haftung soll dem Missbrauch von Zuwendungsbestätigungen entgegenwirken. Dies ist z. B. dann der Fall, wenn eine nicht gemeinnützige oder eine zwar gemeinnützige aber nicht spendenbegünstigte Körperschaft Zuwendungsbestätigungen ausstellt, wenn der Wert einer Zuwendung in der Bestätigung zu hoch angegeben wird oder wenn Bestätigungen über Zuwendungen für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ausgestellt werden.

2.2 Ausstellerhaftung (§ 10b Abs. 4 S. 2 erste Alternative  EStG)
2.2.1 Unrichtigkeit

Erforderlich ist hierbei eine objektive Unrichtigkeit hinsichtlich der für den Zuwendungsabzug wesentlichen Angaben, insbesondere

  • die Zahlung als solche (dass und in welcher Höhe eine Zuwendung erfolgt ist),

  • der Verwendungszweck,

  • der steuerbegünstigte Status der zuwendungsempfangenden Körperschaft (BFH-Urteil vom 12.8.1999, BStBl 2000 II S. 65),

  • die Qualifikation als (freigiebige) Zuwendung; weist die Bestätigung bestimmte Beträge, die keine Zuwendungen sind (z. B. wegen des entgeltlichen Charakters), als solche aus, ist die Bestätigung unrichtig (BFH-Urteil vom 12.8.1999, BStBl 2000 II S. 65),

  • die bei Sachspenden zusätzlich erforderlichen Abgaben [vgl. Muster der Zuwendungsbestätigungen (Anlage zum BMF-Schreiben vom 18.11.1999 –   BStBl 1999 I S. 979) und Tz. 9 des BMF-Schreibens vom 2.6.2000 BStBl 2000 I S. 592]:

    • genaue Bezeichnung der zugewendeten Wirtschaftsgüter,

    • gemeiner Wert im Zeitpunkt der Zuwendung (§ 10b Abs. 3 S. 3  EStG) oder Entnahmewert (§ 10b Abs. 3 S. 2 i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 4 und 5  EStG ; zuzüglich USt – R 10b Abs. 1 S. 5 EStR 2005),

    • Alter, Zustand, Kaufpreis/Herstellungskosten sowie bei Zuwendung aus dem Privatvermögen: Benennung der Unterlagen, die zur Wertermittlung herangezogen wurden.

Die Bestätigung bezweckt, den Abzug bestimmter Beträge als Zuwendung zu ermöglichen, ohne dass der (gutgläubige) Zuwendende und dessen Finanzamt die entsprechenden Abzugsvoraussetzungen noch einmal zu prüfen brauchen (BT-Drucks. 11/4176, S. 17). In der Bestätigung wird bescheinigt, dass ein bestimmter Betrag als Zuwendung empfangen worden ist und entsprechend verwendet wird. Danach sind alle Beträge, die auf einer Zuwendungsbestätigung angegeben sind, als Zuwendungsleistungen ausgewiesen und nehmen an der Richtigkeitsgewähr und der Vertrauensschutzregelung des § 10b Abs. 4 EStG teil.

2.2.2 Verschulden
Voraussetzung dafür, dass der Haftungstatbestand der sog. Ausstellerhaftung verwirklicht wird, ist ein vorsätzliches oder grob fahrlässiges Verschulden des Ausstellenden. Nach der Rechtsprechung (Urteil des FG München vom 16.7.1996 , EFG 1997, 322; Revision zurückgewiesen mit Urteil des BFH vom 24.4.2002 , BStBl 2003 II S. 128) sind die Verschuldensbegriffe des § 10b Abs. 4 EStG und des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO inhaltsgleich und unterliegen den selben Auslegungsgrundsätzen, wie sie von der Rechtsprechung zu letzterer Vorschrift entwickelt worden sind. Grob fahrlässig handelt hiernach, wer die nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten gebotene und zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (z. B. BFH-Urteil vom 13.09.1990, BStBl 1991 II S. 124). Das ist dann der Fall, wenn der Betroffene unbeachtet lässt, was im gegebenen Fall jedem hätte einleuchten müssen, oder wenn er die einfachsten, ganz naheliegenden Überlegungen nicht anstellt.

2.3 Veranlasserhaftung (§ 10b Abs. 4 S. 2 zweite Alternative  EStG)
Haftungstatbestand ist die zweckentfremdete Verwendung von Zuwendungen.

2.3.1 Fehlverwendung
Die Veranlasserhaftung erfasst Fehlverhalten des Empfängers in Zusammenhang mit der Zuwendungsverwendung (BFH-Urteil vom 24.4.2002, BStBl 2003 II S. 128).

Beispiele:
Eine Fehlverwendung liegt z. B. dann vor, wenn die Zuwendung in einem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (auch: bezahlter Sport) verwendet wird, z. B. zur Verlustabdeckung dieses Betriebs.

Auch dann, wenn eine Körperschaft mehrere mit unterschiedlichen Höchstbeträgen (5 % oder 10 % des Gesamtbetrags der Einkünfte 2) spendenbegünstigte Zwecke nebeneinander verfolgt (z. B. mildtätige Zwecke und Sport), liegt eine Fehlverwendung vor, wenn die Zuwendungsbestätigung für den höher begünstigten Zweck (mildtätige Zwecke) bescheinigt wird, sie aber tatsächlich in dem weniger begünstigten Teilbereich (Sport) verwendet wird.

Eine Fehlverwendung und damit ein die Spendenhaftung auslösender Tatbestand ist jedoch nicht gegeben, wenn der Empfänger die Zuwendung zu dem in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zweck verwendet hat, auch wenn der Empfänger im Körperschaftsteuerveranlagungsverfahren nicht als gemeinnützig anerkannt wird (BFH-Urteil vom 10.9.2003 3, BStBl 2004 II S. 352). Dies hat insbesondere in den Fällen Bedeutung, in denen einer Körperschaft entweder in einer vorläufigen Bescheinigung oder in einem Freistellungsbescheid für frühere VZ die Auskunft erteilt wurde, dass sie auch künftig dazu berechtigt ist, steuerlich wirksame Zuwendungsbestätigungen auszustellen, sie für die VZ, in der sie solche Bescheinigungen ausgestellt hat, später jedoch tatsächlich nicht als steuerbegünstigte Körperschaft i. S. d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG anerkannt wird (vgl. auch H 10b.1 „Spendenhaftung” EStH 2005).

Eine Verwendung für begünstigte Zwecke in diesem Sinne setzt nicht voraus, dass der Zuwendungs(letzt)empfänger als gemeinnützig, mildtätig oder kirchlich i. S. der §§  52 bis 54  AO anerkannt ist.

2.3.2 Verschulden
Während die Ausstellerhaftung vorsätzliches oder grob fahrlässiges Handeln voraussetzt, enthält der die Veranlasserhaftung definierende § 10b Abs. 4 Satz 2 Halbsatz 2 EStG einen Fall der Gefährdungshaftung ohne Verschulden.

2.4 Aufgriff
Erkenntnisse für Haftungsfälle können sich einerseits beim Zuwendungsempfänger ergeben. Bei der Prüfung der tatsächlichen Geschäftsführung bzw. bei Betriebsprüfungen ist auch auf das Verhalten hinsichtlich der Ausstellung von Zuwendungsbestätigungen zu achten.

Mögliche Anhaltspunkte

  • fehlende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit bei sog. Aufwandsspenden (vgl. BMF-Schreiben vom 7.6.1999 , BStBl 1999 I S. 501 4)

  • Befugnis der Ausstellers Zuwendungsbestätigungen zu erstellen,

  • Erkenntnisse über Verwendung der Zuwendung.

Andererseits können sich Anhaltspunkte auch beim Zuwendenden ergeben

  • fehlende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit 5,

  • gemeiner Wert der zugewendeten Sache im Zuwendungszeitpunkt bei Sachspenden,

  • Umstände, die auf Gefälligkeitsbescheinigungen schließen lassen 6.

Entstehen über die Rechtmäßigkeit der vorgelegten Zuwendungsbestätigung Zweifel, ist das Finanzamt des Zuwendungsempfängers hierüber zu informieren.

Bei steuerlich nicht geführten juristischen Personen des öffentlichen Rechts ist dies das Finanzamt, in dessen Bezirk sich der Verwaltungssitz dieser Körperschaft befindet.

In der zu fertigenden Kontrollmitteilung (KM) sind die Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Zuwendungsbestätigung zu begründen. Kopien der Zuwendungsbestätigung sind der KM beizufügen.

2.5 Umfang der Haftung
Die entgangene Steuer ist mit 40 v.H. des zugewendeten Betrags anzusetzen. Eine entsprechende Haftungsregelung enthält § 9 Abs. 3 KStG (siehe dazu Tz. 2.9.1). Daneben tritt ggf. noch die Haftung nach § 9 Nr. 5 Satz 6 GewStG für die entgangene Gewerbesteuer, die mit 10 v.H. des zugewendeten Betrages anzusetzen ist (siehe dazu Tz. 2.9.2).

Ein Solidaritätszuschlag für den Haftungsbetrag ist nicht festzusetzen, da kein Tatbestand des § 3 Abs. 1 SolZG vorliegt.

Die Festlegung der Haftungshöhe als fester Prozentsatz der Zuwendung erfolgt unabhängig von den tatsächlichen Verhältnissen beim Zuwendenden (soweit dieser Vertrauensschutz genießt). Die Frage, ob oder in welchem Umfang sich der Zuwendungsabzug beim Zuwendenden steuerlich überhaupt ausgewirkt hat, ist für die Haftungsfrage grundsätzlich ohne Bedeutung (vgl. FG München vom 16.7.1996, EFG 1997 S. 322; Revision als unbegründet zurückgewiesen mit BFH-Urteil vom 24.4.2002, BStBl 2003 II S. 128; siehe aber Tz. 2.7 zum Ermessen). Einzelfallbezogene Ermittlungen des Steuerausfalles unterbleiben. Im Falle der Ausstellerhaftung bestimmt sich die Bemessungsgrundlage für die Haftungshöhe nach den Zuwendungen, für die eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausgestellt wurde, im Falle der Veranlasserhaftung bestimmt sie sich nach den fehlverwendeten Zuwendungen.

Gehaftet wird für die bei dem Zuwendenden (durch den Abzug der Zuwendungen bei seiner Steuer-Veranlagung) entgangene Steuer, bei der es sich entweder um ESt oder um KSt handeln kann. In dem Haftungsbescheid ist daher anzugeben, ob und ggf. in welchem Umfang eine Inanspruchnahme für entgangene ESt und/oder KSt erfolgt.

Sind im Fall der Unrichtigkeit ausgestellter Zuwendungsbestätigungen oder der Fehlverwendung sowohl einkommen- als auch körperschaftsteuerpflichtige Zuwendende ermittelt worden, ist der Gesamthaftungsbetrag sofern keine direkte Zuordnung möglich ist, im Verhältnis der Zuwendungen i. S. des § 10b EStG und des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG aufzuteilen.

Beispiel:
Der A-Verein hat im Jahr 2004 Zuwendungen in einer Gesamthöhe von 100.000 EUR erhalten, die sich zusammensetzen aus:

50.000 EUR

B-GmbH

5.000 EUR

Kaufmann C

10.000 EUR

Rechtsanwalt D

35.000 EUR

Sparkasse E.

 

Es wurde eine Fehlverwendung i. H. v. 10.000 EUR festgestellt.

Von den 10.000 EUR entfallen (50.000 EUR + 35.000 EUR = 85.000 EUR/100.000 EUR =) 85 v. H. auf körperschaftsteuerpflichtige Zuwendende und die restlichen 15 v. H. auf einkommensteuerpflichtige Zuwendende.

Der Gesamthaftungsbetrag von (40 v. H. von 10.000 EUR =) 4.000 EUR entfällt daher zu

-

85 v.H. von 4.000 EUR =

3.400 EUR auf KSt und

-

15 v.H. von 4.000 EUR =

   600 EUR auf ESt.

Da es sich nicht um eine Steuer des Haftenden handelt, haben in seiner Person begründete Freibeträge (z. B. nach § 11 Abs. 1 S. 2  GewStG) keine Auswirkung auf den Haftungsbetrag.

2.6 Haftungsschuldner
Der Aussteller der Bestätigung bzw. der Veranlasser einer Fehlverwendung haftet für die entgangene Steuer.

2.6.1 Steuerbegünstigte Körperschaft
Die Ausstellerhaftung trifft grundsätzlich nur die Körperschaft, da § 50 Abs. 1 EStDV ausdrücklich anordnet, dass Zuwendungsbestätigungen vom Empfänger auszustellen sind. Da als Zuwendungsempfänger nur die in § 49 EStDV genannten Einrichtungen in Betracht kommen, sind diese allein „Aussteller” der Zuwendungsbestätigungen (BFH-Urteil vom 24.4.2002, BStBl 2003 II S. 128), nicht dagegen die für die Einrichtung handelnden natürlichen Personen, wenn sie innerhalb des ihr zugewiesenen Wirkungskreises handeln.

Hinsichtlich der Veranlasserhaftung kann einerseits die Körperschaft in Haftung genommen werden, da durch die Haftung ein Fehlverhalten des Empfängers der Zuwendung im Zusammenhang mit der Zuwendungsverwendung sanktioniert werden soll (BFH-Urteil vom 24.4.2002, BStBl 2003 II S. 128). Die Inanspruchnahme der Körperschaft ist regelmäßig ermessengerecht (BFH-Beschluss vom 23.2.1999 BFH/NV 1999 S. 1055). Andererseits kommt auch die Haftung der handelnden natürlichen Person als Verwender in Betracht (BFH-Beschluss vom 23.2.1999 BFH/NV 1999 S. 1089; Urteil des FG München vom 3.6.2003 , EFG 2003 S. 1258). Die Geltendmachung der Haftung wird dabei nicht durch § 31 BGB eingeschränkt. Die Körperschaft und die handelnden Personen können nebeneinander in Haftung genommen werden (BFH-Beschluss vom 23.2.1999 BFH/NV 1999 S. 1089).

2.6.2 Juristische Person des öffentlichen Rechts
Juristische Personen des öffentlichen Rechts können zum Einen Zuwendungen empfangen, um sie selbst für begünstigte Zwecke zu verwenden.

Zum Anderen waren bis zum 31.12.1999 Gebietskörperschaften (oder kirchliche j. P. ö. R.) als Durchlaufstelle und Aussteller der Spendenbescheinigung zwingend einzuschalten. Ab dem 1.1.2000 können sie aber weiterhin zwischengeschaltet werden (R 10b.1 Abs. 2 Satz 2 EStR 2005 , H 10b. 1 „Durchlaufspendenverfahren” EStH 2005).

Stellt die Gebietskörperschaft die Zuwendungsbestätigung aus, ohne sich die Steuerbegünstigung des Letztempfängers nachweisen zu lassen, erfüllt sie nicht die ihr auferlegten haushalts- und aufsichtsrechtlichen Prüfungspflichten (z. B. BFH-Urteil vom 24.4.2002, BStBl 2003 II S. 128), zu denen insbesondere das Verlangen des Nachweises der Steuerbegünstigung durch Vorlage des letzten Freistellungsbescheides bzw. der vorläufigen Bescheinigung gehört. Sie handelt damit grob fahrlässig und erfüllt die in der Person des Ausstellers begründeten Voraussetzungen des § 10b Abs. 4 Satz 2 erste Alternative  EStG.

Verlässt sich die Gebietskörperschaft ohne genügende Überprüfung auf die unzutreffenden Angaben des Letztempfängers der Zuwendung, hat dies keinen entlastenden Einfluss auf die Haftung der Durchlaufstelle. Da sie ihren Prüfungspflichten grob fahrlässig nicht ordnungsgemäß nachgekommen ist, trägt sie die steuerliche Verantwortung für die durch den Zuwendungsabzug entgangene Steuer.

Nach Art. 34 GG geht hierbei die Haftung eines Bediensteten der Körperschaft des öffentlichen Rechts, auch wenn er vorsätzlich oder grob fahrlässig unrichtige Zuwendungsbestätigungen ausgestellt hat, auf die juristische Person des öffentlichen Rechts über. Aussteller der unrichtigen Zuwendungsbestätigungen ist allein die juristische Person des öffentlichen Rechts, nicht hingegen die jeweils für diese handelnde natürliche Person (vgl. BFH-Urteil vom 24.4.2002, a. a. O., für eine Gebietskörperschaft).

2.6.3 Nicht nach §§ 51 ff. AO steuerbegünstigte Körperschaft
Es gelten die zu Tz. 2.6.1 genannten Grundsätze.

2.6.4 Natürliche Person
Eine natürliche Person kommt als Haftungsschuldner in Betracht, wenn sie vorgibt, für einen spendenbegünstigten Zuwendungsempfänger zu handeln.

2.7 Geltendmachung der Haftung
Die Haftung ist nach § 191 AO durch schriftlichen Haftungsbescheid gegenüber dem Haftenden geltend zu machen. Der Erlass eines Haftungsbescheides ist eine Ermessensentscheidung. Liegen die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme nach § 10b Abs. 4 EStG vor, wozu auch gehört, dass der Zuwendende wegen des insoweit bestehenden Vertrauensschutzes nicht in Anspruch genommen werden kann, so reduziert sich das Ermessen der Verwaltung, einen Haftungsbescheid zu erlassen oder nicht, wegen des Legalitätsprinzips grundsätzlich auf Null (Urteil des Hessischen FG vom 14.1.1998 , EFG 1998 S. 757). Im Rahmen der Ermessensausübung hat der potentielle Haftungsschuldner allenfalls die Möglichkeit einzuwenden, dass es, bezogen auf die einzelne Zuwendung, zu keinem Steuerausfall gekommen ist, weil der Zuwendende z. B. den Abzug der Zuwendung bei seiner Steuererklärung nicht begehrt hat oder weil er den Höchstbetrag nach § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG bereits ohne die fragliche Zuwendung ausgeschöpft hatte.

Vor der Erteilung ist dem zur Haftung Vorgesehenen rechtliches Gehör nach § 91 AO zu gewähren. Sollten dabei keine neueren – einer Haftungsinanspruchnahme entgegenstehenden bzw. die Haftungshöhe mindernden – Erkenntnisse bekannt werden, ist der nach Tz. 2.6 ermittelte Haftungsschuldner als Zuwendungsempfänger gem. § 10b Abs. 4 Satz 2 erste Alternative  EStG bzw. als Veranlasser einer Zuwendungsfehlverwendung gem. § 10b Abs. 4 Satz 2 zweite Alternative EStG in Anspruch zu nehmen.

Das Vorliegen der Voraussetzungen für die Haftung ist darzustellen, einschließlich des Eingreifens der Vertrauensschutzregelung auf Seiten des Zuwendenden.

Im Haftungsbescheid sind die Gründe für die Ermessensausübung darzustellen. Sollte der Fall vorliegen, dass mehrere Personen als Haftende in Betracht kommen, sind die Erwägungen zu erläutern, warum gerade die in Anspruch genommene/n Person/en unter mehreren zur Haftung herangezogen wird/werden. Werden mehrere Personen in Haftung genommen, sind der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung in voller Höhe gegen jeden einzelnen Haftenden zu richten.

Beispielhafte Schreiben zur Gewährung des rechtlichen Gehörs und für den Haftungsbescheid sind beigefügt.

Beispiel 1:

Veranlasserhaftung, natürliche Personen

Beispiel 2:

Ausstellerhaftung, juristische Person öffentlichen Rechts im Durchlaufspendenverfahren

Beispiel 3:

Ausstellerhaftung, juristische Person öffentlichen Rechts in anderen Fällen

Die Schreiben sind an die jeweiligen Verhältnisse des Einzelfalles anzupassen. Die grau unterlegten Bereiche dienen der Erläuterung.

Die Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG unterliegt der Verjährung nach § 191 Abs. 3 S. 1 bis 3  AO . Anders als bei anderen Haftungstatbeständen, erfolgt die Inanspruchnahme nach § 10b Abs. 4 EStG aber nicht für eine Steuer, die eigentlich beim Steuerschuldner zu erheben wäre. Denn wegen der Vertrauensschutzregelung des § 10b Abs. 4 S. 1  EStG ist eine Festsetzung gegen den Zuwendenden ausgeschlossen. Es handelt sich daher um einen Haftungstatbestand eigener Art, bei dem § 191 Abs. 3 S. 4  AO nicht greift.

2.8 Zuständigkeit für die Durchführung des Haftungsverfahrens
Für die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners und den Erlass des Haftungsbescheids ist gem. §§  24 , 191  AO i. V. m. § 10b Abs. 4 EStG das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk der Anlass für die Amtshandlung hervortritt.

Zuständiges Finanzamt wird i. d. R. das Finanzamt sein, in dem der Zuwendungsempfänger steuerlich geführt wird (EAO zu § 24 , Nr. 1 S. 2) 7. Ein erster Aufgriff eines anderen Finanzamts ist unerheblich. i. d. R. ist nur die Prüfung der Haftungsinanspruchnahme durch das Finanzamt des Zuwendungsempfängers sachgerecht.

2.9 Entsprechende Vorschriften für die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer
2.9.1 Haftung nach § 9 Abs. 3 KStG
Die Haftung nach dem KStG hat die gleichen Voraussetzungen wie § 10b Abs. 4 EStG Insoweit wird auf die o. a. Grundsätze verwiesen. § 9 Abs. 3 KStG kommt immer dann zur Anwendung, wenn der Zuwendende eine dem KStG unterliegende Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse bzw. ein Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts ist.

2.9.2 Haftung nach § 9 Nr. 5 Sätze 9 – 12 GewStG
Die Haftung nach dem GewStG ist an die gleichen Voraussetzungen wie beim EStG bzw. KStG geknüpft. Insoweit wird auf die o. a. Grundsätze verwiesen.

Weitere Voraussetzungen sind, dass der Zuwendende gewerbesteuerpflichtig ist und dass die Zuwendungen aus den Mitteln des Gewerbebetriebs geleistet wurden.

Werden die Tatbestandsmerkmale bejaht, tritt der Haftungsbetrag nach § 9 Nr. 5 Satz 10 GewStG neben den Betrag nach § 10b Abs. 4 Satz 3 EStG bzw. § 9 Abs. 3 Satz 3 KStG.

Der Haftungsbetrag steht nach § 9 Nr. 5 Satz 10 GewStG der für den Zuwendungsempfänger zuständigen Gemeinde zu. Zu beachten ist jedoch, dass der Haftungsbescheid vom Finanzamt ausgestellt wird. Nach § 9 Nr. 5 S. 12 GewStG i. V. m. § 184 Abs. 3 AO hat das Finanzamt dies der Gemeinde mitzuteilen. Die Erhebung erfolgt durch die Gemeinde (§ 9 Nr. 5 Satz 11 GewStG).

2.10 Erhebung des Haftungsbetrages
Zur Erhebung der Haftungsbetrages bedarf es einer Zahlungsaufforderung. Diese ist grundsätzlich in den Haftungsbescheid aufzunehmen. Je nach Lage des Einzelfalles kann es aber auch zweckmäßig sein, die Zahlungsaufforderung erst nach Abschluss eines möglichen Rechtsbehelfsverfahrens zu erteilen.

Da die Haftung i. S. d. § 10b Abs. 4 EStG – im Gegensatz zu anderen Haftungstatbeständen – nicht der Erhebung der von einem anderen geschuldeten Steuer dient, finden die Einschränkungen des § 219 AO keine Anwendung.

Der Haftungsbetrag ist für den Haftungsschuldner (vgl. Tz. 2.6) zum Soll zu stellen.

Für den Haftungsschuldner ist hierzu eine Steuernummer aus dem Teilband E der S-Liste (Kto.Nr. 005/xxxxx) zu vergeben (siehe hierzu Verfügung der OFD Rostock vom 22.12.2003 - Az. O 2374 - St 124 ). Durch den S-Listenführer ist der Aufbau des Speicherkontos vorzunehmen. Auch wenn mehrere Haftungsschuldner herangezogen werden sollen, ist nur ein S-Listenfall aufzubauen.

Die Sollstellung ist mit Programm 500 zu veranlassen. Als Buchungsanweisung ist der UNIFA-Vordruck – Anweisung zur Änderung von Erhebungsdaten – (Ordner Kassenanweisungen) (siehe Anlage 7) zu verwenden.

Hinweise zu den Eingaben auf der Buchungsanweisung enthält die AL-ERH Fach 3, Teil 2, Tz. 10.


Fußnoten:
[1]
Gegenäußerung der Bundesregierung zu der Stellungnahme des Bundesrats, BT-Drucks. 11/4305 vom 06.04.1989, zu 6. und 9. und Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7. Ausschuss], BT-Drucks. 11/5582 vom 07.11.1989, zu "Spendenabzug"

[2] bzw. des Einkommens bzw. des um die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 9 GewStG erhöhten Gewinns aus Gewerbebetrieb

[3] Das zum Durchlaufspendenverfahren ergangene Urteil ist auch nach Abschaffung des zwingenden Durchlaufspendenverfahrens weiter anzuwenden.

[4] aber: FG München, Urteil vom 07.03.2006 (EFG 2006 S. 1050) - Revision eingelegt

[5] Insbesondere in diesen Fällen ist aber zu prüfen, ob überhaupt ein Vertrauensschutz besteht.

[6] Insbesondere in diesen Fällen ist aber zu prüfen, ob überhaupt ein Vertrauensschutz besteht.

[7] Eine Bestimmung der Zuständigkeit nach AEAO zu § 24 Nr. 2 S. 3 ist nicht zweckmäßig, da dem Haftungsschuldner, eine Vielzahl von Steuerpflichtigen gegenüber stehen kann, bei denen die Steuer entgangen ist.

Normen:
AO: 51  EStG: 10b  EStG: 10b/4  GewStG: 9  GewStG: 975  KStG: 5  KStG: 9  KStG: 9/1/2  KStG: 9/3


   

Anlage 1
  

- Anhörung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Herrn
...
12345

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Anhörung in einer Haftungssache

Ich beabsichtige, Sie für folgende Beträge nach § 10b Abs. 4 Satz  2 und 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG)/§ 9 Abs. 3 Satz  2 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in Haftung zu nehmen:

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

    


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … bis … sind dem … e. V. Mitgliedsbeiträge und Spenden zugewendet worden; den Zuwendungsgebern sind für diese Beträge Zuwendungsbestätigungen erteilt worden.

Nach den hier vorliegenden Erkenntnissen

ggf. ergänzen, welche Informationen vorliegen, ggf. Hinweis auf durchgeführte Bp

sind folgende Beträge nicht für satzungsmäßige Zwecke verwendet worden:

Zeitraum

Betrag

20..

20..

20..

Da sich der … e. V. ausschließlich aus Mitgliedsbeiträgen und Spenden finanziert, ist insoweit von einer Verwendung der Beiträge und Spenden für nicht satzungsgemäße Zwecke auszugehen. Über die Verwendung der Mittel hatte jeweils der Vorstand durch gemeinsamen Beschluss zu entscheiden.

In den Jahren … bis … gehörten folgende Personen dem Vorstand des … e.V. an:

lfd. Nr.

Name

Ort, Straße

von ... bis

1
2
3

     

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer veranlasst, dass Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden.

Der Einsatz der steuerbegünstigten Zuwendungen für …

ist als Fehlverwendung anzusehen. Diese ist durch den Verein und seine Organe veranlasst worden. Ein Verschulden ist nicht erforderlich.

Dementsprechend ist eine Haftung nach § 10b Abs. 4 Satz 2 zweite Alternative EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 zweite Alternative KStG für die entgangene Steuer gegeben.

Da nicht im Einzelnen festgestellt werden konnte, in welcher Höhe Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 10b Abs. 1 EStG und in welcher Höhe Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG vorliegen, wurde die Zuordnung geschätzt.

Anteil der Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 10b Abs. 1 EStG

=>   ... %

Anteil der Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG

=>   ... %

Die Haftungssummer ermittelt sich wie folgt:

Zeitraum fehl-
verwendete Beträge
Anteil ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

Anteil KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
20..          
20..           
20..          
insgesamt          

Nach alledem sind die Tatbestandsmerkmale der vorbezeichneten Haftungsvorschriften erfüllt.

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Ihre Inanspruchnahme als Haftungsschuldner ist auch ermessensgerecht.

Spender und Mitglieder konnten auf die Richtigkeit der Bestätigung über Mitgliedsbeiträge und Spenden vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Haftungsschuldner in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen. Es sind keine Umstände bekannt, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Auswahlermessen

Haftungsschuldner sind der … e. V. und die Vorstandsmitglieder als Fehlverwender. Da das Handeln des Organs ein Handeln der Körperschaft ist, kommt einerseits der e. V. selbst als Haftungsschuldner in Betracht. Andererseits haften auch die Vorstandsmitglieder als handelnde natürliche Personen.

Innerhalb des Vorstandes ist die Haftung nicht auf einzelne Vorstandmitglieder zu begrenzen. Die Vorstandsmitglieder wussten oder hätten wissen müssen, dass die steuerbegünstigten Zuwendungen nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden durften. Insoweit ist es unerheblich, ob das einzelne Vorstandsmitglied selbst unmittelbar an der Fehlverwendung beteiligt war oder diese nur geduldet hat

Die Ausführungen zum Auswahlermessen hinsichtlich der Nichtbegrenzung der Haftung auf einzelne Vorstandsmitglieder können nur einzelfallbezogen gefasst werden. Hat z. B. der Vorstand einen gemeinsamen Beschluss zur Zuwendungsverwendung gefasst, so haften alle Vorstandsmitglieder uneingeschränkt und persönlich. Ist hingegen die Entscheidung
über die Zuwendungsverwendung durch schriftliche Vereinbarung einem einzelnen Vorstandsmitglied übertragen worden, so haften die übrigen Vorstandsmitglieder nicht, soweit sie keine Zweifel an der ordnungsgemäßen Verwendung der Zuwendung haben mussten.  

Es ist sach- und ermessensgerecht, neben dem … e. V. selbst auch die Vorstandmitglieder, ggf. begrenzt auf den Zeitraum ihrer Mitgliedschaft im Vorstand, zur Haftung heranzuziehen. Es werden alle Haftungsschuldner nebeneinander jeweils durch gesonderten Haftungsbescheid in Anspruch genommen.

Bevor ich den Haftungsbescheid erlasse, gebe ich Ihnen bis zum … Gelegenheit, sich in der Sache zu äußern.

Mit freundlichen Grüßen

 

  

Anlage 2
  

- Haftung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Herrn
...
12345

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Haftungsbescheid
für Herrn...

Sie haften nach § 10b Abs. 4 Satz  2 und 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG)/§ 9 Abs. 3 Satz  2 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) für die nachfolgend im Einzelnen aufgeführten Beträge persönlich und unbeschränkt.

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

    

Zahlungsaufforderung:
Ich nehme Sie für die vorgenannten Ansprüche auf Zahlung in Anspruch und bitte, die Haftungssumme bis zum angegebenen Zeitpunkt zur o.g. Steuernummer auf das Bankkonto der Finanzkasse einzuzahlen:

Höhe des Betrages spätestens zahlbar am: zahlbar an Finanzkasse
      


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … bis … sind dem … e. V. Mitgliedsbeiträge und Spenden zugewendet worden; den Zuwendungsgebern sind für diese Beträge Zuwendungsbestätigungen erteilt worden.

Für den Zeitraum … wurde eine Betriebsprüfung durchgeführt und mit Prüfungsbericht vom … die Feststellungen der Betriebsprüfung im einzelnen dargestellt (Anlage).

Danach sind folgende Beträge nicht für satzungsmäßige Zwecke verwendet worden:

Da sich der … e. V. ausschließlich aus Mitgliedsbeiträgen und Spenden finanziert, ist insoweit von einer Verwendung der Beiträge und Spenden für nicht satzungsgemäße Zwecke auszugehen.

In den Jahren … bis … gehörten folgende Personen dem Vorstand des … e.V. an:

lfd. Nr.

Name

Ort, Straße

von ... bis

1
2
3

     

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer veranlasst, dass Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden.

Der Einsatz der steuerbegünstigten Zuwendungen im steuerschädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (Tz. … des Betriebsprüfungsberichts) ist als Fehlverwendung anzusehen. Diese ist durch den Verein und seine Organe veranlasst worden. Ein Verschulden ist nicht erforderlich.

Dementsprechend ist eine Haftung nach § 10b Abs. 4 Satz 2 2. Alt. EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 2. Alt. KStG für die entgangene Steuer gegeben.

Da nicht im Einzelnen festgestellt werden konnte, in welcher Höhe Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 10b Abs. 1 EStG und in welcher Höhe Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG vorliegen, wurde die Zuordnung geschätzt.

Anteil der Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 10b Abs. 1 EStG

=>   ... %

Anteil der Spenden und Mitgliedsbeiträge i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG

=>   ... %

Die Haftungssumme ermittelt sich wie folgt:

Zeitraum fehl-
verwendete Beträge
Anteil ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

Anteil KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
20..          
20..           
20..          
insgesamt          

Nach alledem sind die Tatbestandsmerkmale der vorbezeichneten Haftungsvorschrift erfüllt.

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Ihre Inanspruchnahme als Haftungsschuldner ist auch ermessensgerecht. Spender und Mitglieder konnten auf die Richtigkeit der Zuwendungsbestätigungen vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Haftungsschuldner in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen.

Es sind keine Umstände bekannt, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Auswahlermessen

Haftungsschuldner sind der … e. V. und die Vorstandsmitglieder als Fehlverwender. Da das Handeln des Organs ein Handeln der Körperschaft ist, kommt einerseits der ... e. V. selbst als Haftungsschuldner in Betracht. Andererseits haften auch die Vorstandsmitglieder selbst als handelnde natürliche Personen.

Innerhalb des Vorstandes ist die Haftung nicht auf einzelne Vorstandmitglieder zu begrenzen. Die Vorstandsmitglieder wussten oder hätten wissen müssen, dass die steuerbegünstigten Zuwendungen nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden durften. Insoweit ist es unerheblich, ob das einzelne Vorstandsmitglied selbst unmittelbar an der Fehlverwendung beteiligt war oder diese nur geduldet hat

Die Ausführungen zum Auswahlermessen hinsichtlich der Nichtbegrenzung der Haftung auf einzelne Vorstandsmitglieder können nur einzelfallbezogen gefasst werden. Hat z. B. der Vorstand einen gemeinsamen Beschluss zur Zuwendungsverwendung gefasst, so haften alle Vorstandsmitglieder uneingeschränkt und persönlich. Ist hingegen die Entscheidung
über die Zuwendungsverwendung durch schriftliche Vereinbarung einem einzelnen Vorstandsmitglied übertragen worden, so haften die übrigen Vorstandsmitglieder nicht, soweit sie keine Zweifel an der ordnungsgemäßen Verwendung der Zuwendung haben mussten.  

Es ist sach- und ermessensgerecht, neben dem … e. V. selbst auch die Vorstandmitglieder, ggf. begrenzt auf den Zeitraum ihrer Mitgliedschaft im Vorstand, zur Haftung heranzuziehen. Es werden alle Haftungsschuldner nebeneinander jeweils durch gesonderten Haftungsbescheid in Anspruch genommen.

Rechtsbehelfsbelehrung:
Sie können gegen den Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung (Verwaltungsakte) jeweils Einspruch einlegen. Ein Einspruch ist jedoch ausgeschlossen, soweit ein Verwaltungsakt einen Verwaltungsakt ändert oder ersetzt, gegen den ein zulässiger Einspruch oder (nach einem zulässigen Einspruch) eine zulässige Klage, Revision oder Nichtzulassungsbeschwerde anhängig ist. In diesem Fall wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Rechtsbehelfsverfahrens.

Die Einsprüche sind beim vorbezeichneten Finanzamt schriftlich einzureichen oder zur Niederschrift zu erklären.

Die Frist für die Einlegung des Einspruchs beträgt einen Monat. Sie beginnt mit Ablauf des Tages, an dem Ihnen der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung bekannt gegeben worden sind. Bei Zusendung durch einfachen Brief oder Zustellung durch eingeschriebenen Brief gilt die Bekanntgabe mit dem dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bewirkt, es sei denn, dass der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen sind. Bei Zustellung mit Zustellungsurkunde oder gegen Empfangsbekenntnis ist der Tag der Bekanntgabe der Tag der Zustellung.

Auch wenn Sie einen Rechtsbehelf einlegen, müssen Sie die angeforderten Beträge fristgerecht zahlen, es sei denn, dass die Vollziehung des Bescheids ausgesetzt oder Stundung gewährt worden ist. 

  

Anlage 3

  

- Anhörung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Gemeinde X-Stadt
Rathausplatz

12345 X-Stadt

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Anhörung in einer Haftungssache

Ich beabsichtige, die Gemeinde für folgende Beträge nach § 10b Abs. 4 Satz  2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) / § 9 Abs. 3 Satz  2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in Haftung zu nehmen:

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

  ...   


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … sind von der Gemeinde im sog. Durchlaufspendenverfahren u.a. die (in Kopie) als Anlage beigefügten Zuwendungsbestätigungen Nr. 1 – 3 ausgestellt worden. Die Zuwendungsbestätigungen sind aus folgenden Gründen unrichtig:

zu Nr. 1:     ...
zu Nr. 2:     ...
zu Nr. 3:     ...

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt. Aus dem mit dem BMF-Schreiben vom 18.11.1999 BStBl 1999 I S. 979 bekannt gemachten Muster der Zuwendungsbestätigungen (Anlage) ergibt sich, welche Angaben von der Durchlaufstelle zu machen sind.

Die in den o. g. Zuwendungsbestätigungen enthaltenen Angaben sind demgegenüber unzutreffend.

Die Ausstellung war vorliegend auch in allen Fällen mindestens grob fahrlässig. Die Unrichtigkeit der gemachten Angaben war dem/den mit der Ausstellung der Zuwendungsbestätigung beauftragten Bediensteten auch bekannt oder hätte ihm/ihnen bekannt sein müssen, wenn er/sie die Bescheinigung mit der gebotenen Sorgfalt ausgestellt hätten. Zu den haushalts- und aufsichtsrechtlichen Prüfungspflichten gehört dabei insbesondere, sich die Steuerbegünstigung des Letztempfängers nachweisen zu lassen (durch Vorlage des letzten Freistellungsbescheides bzw. der vorläufigen Bescheinigung).

Das schuldhafte Handeln ihres/ihrer Bediensteten ist der Gemeinde zuzurechnen. Eine Inanspruchnahme des oder der Bediensteten selbst kommt nicht in Betracht, weil nach § 49 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung allein die Gemeinde Aussteller der Zuwendungsbestätigung sein kann.

Die Haftungssummer ermittelt sich wie folgt:

Zuwendungs-
bestätigung
Nr.
ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

Anteil KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
           
             
           
insgesamt        

     

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Die Zuwendenden konnten auf die Richtigkeit der Bestätigung über die Zuwendung vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Gemeinde in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen. Es sind bisher keine Umstände bekannt oder vorgetragen worden, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Bevor ich den Haftungsbescheid erlasse, gebe ich Ihnen bis zum … Gelegenheit, sich in der Sache zu äußern.

Mit freundlichen Grüßen

 

   

Anlage 4
  

- Haftung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Gemeinde X-Stadt
Rathausplatz
12345 X-Stadt

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Haftungsbescheid

Die Gemeinde haftet für folgende Beträge nach § 10b Abs. 4 Satz  2 und 3  EStG/§ 9 Abs. 3 Satz  2 und 3  KStG persönlich und unbeschränkt:

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

 ...

  


Zahlungsaufforderung:

Ich nehme die Gemeinde für die vorgenannten Beträge auf Zahlung in Anspruch und bitte, die Haftungssumme bis zum angegebenen Zeitpunkt zur o. g. Steuernummer auf ein Bankkonto der Finanzkasse einzuzahlen:

Höhe des Betrages spätestens zahlbar am: zahlbar an Finanzkasse
      

Vorsorglich weise ich darauf hin, dass im Falle der Einleitung von Vollstreckungsmaßnahmen weitere Kosten entstehen.


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … sind von der Gemeinde im Durchlaufspendenverfahren u. a. die (in Kopie) als Anlage beigefügten Zuwendungsbestätigungen Nr. 1 – 3 ausgestellt worden. Die Zuwendungsbestätigungen sind aus folgenden Gründen unrichtig:

zu Nr. 1:     ...
zu Nr. 2:     ...
zu Nr. 3:     ...

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt. Aus dem mit dem BMF-Schreiben vom 18.11.1999 BStBl 1999 I S. 979 bekannt gemachten Muster der Zuwendungsbestätigungen ergibt sich, welche Angaben von der Durchlaufstelle zu machen sind.

Die in den o. g. Zuwendungsbestätigungen enthaltenen Angaben sind demgegenüber unzutreffend.

Die Ausstellung war vorliegend auch in allen Fällen mindestens grob fahrlässig. Die Unrichtigkeit der gemachten Angaben war dem/den mit der Ausstellung der Zuwendungsbestätigung beauftragten Bediensteten auch bekannt oder hätte ihm/ihnen bekannt sein müssen, wenn er/sie die Bescheinigung mit der gebotenen Sorgfalt ausgestellt hätten. Zu den haushalts- und aufsichtsrechtlichen Prüfungspflichten gehört dabei insbesondere, sich die Steuerbegünstigung des Letztempfängers nachweisen zu lassen (durch Vorlage des letzten Freistellungsbescheides bzw. der vorläufigen Bescheinigung).

Das schuldhafte Handeln ihres/ihrer Bediensteten ist der Gemeinde zuzurechnen. Eine Inanspruchnahme des oder der Bediensteten selbst kommt nicht in Betracht, weil nach § 49 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung allein die Gemeinde Aussteller der Zuwendungsbestätigung sein kann.

Nach alledem sind die Tatbestandsmerkmale der vorbezeichneten Haftungsvorschrift erfüllt.

Die Haftungssumme ermittelt sich wie folgt:

Zuwendungs-
bestätigung
Nr.
ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
         
           
          
insgesamt        

     

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Ihre Inanspruchnahme als Haftungsschuldner ist auch ermessensgerecht. Die Zuwendenden konnten auf die Richtigkeit der Bestätigung über die Zuwendungen vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Gemeinde in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen. Es sind keine Umstände bekannt oder vorgetragen worden, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Rechtsbehelfsbelehrung:
Sie können gegen den Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung (Verwaltungsakte) jeweils Einspruch einlegen. Ein Einspruch ist jedoch ausgeschlossen, soweit ein Verwaltungsakt einen Verwaltungsakt ändert oder ersetzt, gegen den ein zulässiger Einspruch oder (nach einem zulässigen Einspruch) eine zulässige Klage, Revision oder Nichtzulassungsbeschwerde anhängig ist. In diesem Fall wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Rechtsbehelfsverfahrens.

Die Einsprüche sind beim vorbezeichneten Finanzamt schriftlich einzureichen oder zur Niederschrift zu erklären.

Die Frist für die Einlegung des Einspruchs beträgt einen Monat. Sie beginnt mit Ablauf des Tages, an dem Ihnen der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung bekannt gegeben worden sind. Bei Zusendung durch einfachen Brief oder Zustellung durch eingeschriebenen Brief gilt die Bekanntgabe mit dem dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bewirkt, es sei denn, dass der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen sind. Bei Zustellung mit Zustellungsurkunde oder gegen Empfangsbekenntnis ist der Tag der Bekanntgabe der Tag der Zustellung.

Auch wenn Sie einen Rechtsbehelf einlegen, müssen Sie die angeforderten Beträge fristgerecht zahlen, es sei denn, dass die Vollziehung des Bescheids ausgesetzt oder Stundung gewährt worden ist. 

   

Anlage 5
  

- Anhörung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Gemeinde X-Stadt
Rathausplatz

12345 X-Stadt

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Anhörung in einer Haftungssache

Ich beabsichtige, die Gemeinde für folgende Beträge nach § 10b Abs. 4 Satz  2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) / § 9 Abs. 3 Satz  2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in Haftung zu nehmen:

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

 ...   


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … sind von der Gemeinde u. a. die (in Kopie) als Anlage beigefügten Zuwendungsbestätigungen Nr. 1 – 3 ausgestellt worden. Die Zuwendungsbestätigungen sind aus folgenden Gründen unrichtig:

zu Nr. 1:     ...
zu Nr. 2:     ...
zu Nr. 3:     ...

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt.

Die Ausstellung war vorliegend in allen Fällen mindestens grob fahrlässig. Die Unrichtigkeit der gemachten Angaben war dem/den mit der Ausstellung der Zuwendungsbestätigung beauftragten Bediensteten auch bekannt oder hätte ihm/ihnen bekannt sein müssen, wenn er/sie die Bescheinigung mit der gebotenen Sorgfalt ausgestellt hätten.

Das schuldhafte Handeln ihres/ihrer Bediensteten ist der Gemeinde zuzurechnen. Eine Inanspruchnahme des oder der Bediensteten selbst kommt nicht in Betracht, weil nach § 49 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung allein die Gemeinde Aussteller der Zuwendungsbestätigung sein kann.

Die Haftungssummer ermittelt sich wie folgt:

Zuwendungs-
bestätigung
Nr.
ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

Anteil KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
           
             
           
insgesamt        

     

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Die Zuwendenden konnten auf die Richtigkeit der Bestätigung über die Zuwendung vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Gemeinde in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen. Es sind bisher keine Umstände bekannt oder vorgetragen worden, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Bevor ich den Haftungsbescheid erlasse, gebe ich Ihnen bis zum … Gelegenheit, sich in der Sache zu äußern.

Mit freundlichen Grüßen

  

  

Anlage 6
 

- Haftung -

Finanzamt ...

Bearbeiter:
Telefon: 0111/222-333

Gemeinde X-Stadt
Rathausplatz
12345 X-Stadt

Steuernummer/Geschäftszeichen
000/005/00000
Datum


Haftungsbescheid

Die Gemeinde haftet für folgende Beträge nach § 10b Abs. 4 Satz  2 und 3  EStG/§ 9 Abs. 3 Satz  2 und 3  KStG persönlich und unbeschränkt:

Zeitraum

Steuerart

Betrag

...
...
...
...

entgangene ESt
entgangene KSt
...
...

 

insgesamt

 ...   


Zahlungsaufforderung:
Ich nehme die Gemeinde für die vorgenannten Beträge auf Zahlung in Anspruch und bitte, die Haftungssumme bis zum angegebenen Zeitpunkt zur o. g. Steuernummer auf ein Bankkonto der Finanzkasse einzuzahlen:

Höhe des Betrages spätestens zahlbar am: zahlbar an Finanzkasse
      

Vorsorglich weise ich darauf hin, dass im Falle der Einleitung von Vollstreckungsmaßnahmen weitere Kosten entstehen.


Begründung des Haftungsanspruchs

Materiell-rechtliche Würdigung - Auseinandersetzung mit dem Haftungsanspruch

In den Jahren … sind von der Gemeinde u. a. die (in Kopie) als Anlage beigefügten Zuwendungsbestätigungen Nr. 1 – 3 ausgestellt worden. Die Zuwendungsbestätigungen sind aus folgenden Gründen unrichtig:

zu Nr. 1:     ...
zu Nr. 2:     ...
zu Nr. 3:     ...

Nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG / § 9 Abs. 3 Satz 2 KStG haftet, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Zuwendungsbestätigung ausstellt.

Die Ausstellung war vorliegend auch in allen Fällen mindestens grob fahrlässig. Die Unrichtigkeit der gemachten Angaben war dem/den mit der Ausstellung der Zuwendungsbestätigung beauftragten Bediensteten auch bekannt oder hätte ihm/ihnen bekannt sein müssen, wenn er/sie die Bescheinigung mit der gebotenen Sorgfalt ausgestellt hätten.

Das schuldhafte Handeln ihres/ihrer Bediensteten ist der Gemeinde zuzurechnen. Eine Inanspruchnahme des oder der Bediensteten selbst kommt hier nicht in Betracht, weil nach § 49 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung allein die Gemeinde Aussteller der Zuwendungsbestätigung sein kann.

Nach alledem sind die Tatbestandsmerkmale der vorbezeichneten Haftungsvorschrift erfüllt.

Die Haftungssumme ermittelt sich wie folgt:

Zuwendungs-
bestätigung
Nr.
ESt (§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG)

KSt (§ 9 Abs. 3 Satz 2 KStG)

Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
Betrag <-- davon Haftungs-
summe 40%
         
           
          
insgesamt        

     

Entschließungsermessen - Heranziehung zur Haftung

Ihre Inanspruchnahme als Haftungsschuldner ist auch ermessensgerecht. Die Zuwendenden konnten auf die Richtigkeit der Bestätigung über die Zuwendungen vertrauen; die steuerliche Abzugsfähigkeit war gegeben. Deshalb ist es ermessensgerecht, die Gemeinde in vollem Umfang für die entgangenen Steuern in Haftung zu nehmen. Es sind keine Umstände bekannt oder vorgetragen worden, die einen Haftungsausschluss rechtfertigen würden.

Rechtsbehelfsbelehrung:
Sie können gegen den Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung (Verwaltungsakte) jeweils Einspruch einlegen. Ein Einspruch ist jedoch ausgeschlossen, soweit ein Verwaltungsakt einen Verwaltungsakt ändert oder ersetzt, gegen den ein zulässiger Einspruch oder (nach einem zulässigen Einspruch) eine zulässige Klage, Revision oder Nichtzulassungsbeschwerde anhängig ist. In diesem Fall wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Rechtsbehelfsverfahrens.

Die Einsprüche sind beim vorbezeichneten Finanzamt schriftlich einzureichen oder zur Niederschrift zu erklären.

Die Frist für die Einlegung des Einspruchs beträgt einen Monat. Sie beginnt mit Ablauf des Tages, an dem Ihnen der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung bekannt gegeben worden sind. Bei Zusendung durch einfachen Brief oder Zustellung durch eingeschriebenen Brief gilt die Bekanntgabe mit dem dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bewirkt, es sei denn, dass der Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen sind. Bei Zustellung mit Zustellungsurkunde oder gegen Empfangsbekenntnis ist der Tag der Bekanntgabe der Tag der Zustellung.

Auch wenn Sie einen Rechtsbehelf einlegen, müssen Sie die angeforderten Beträge fristgerecht zahlen, es sei denn, dass die Vollziehung des Bescheids ausgesetzt oder Stundung gewährt worden ist.

  

  

6. Haftung des Vorstands für Abteilungen


Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.03.2003, VII R 46/02, BStBl. 2003 II S. 556

1. Der Vorsitzende eines eingetragenen Vereins ist als gesetzlicher Vertreter dieser juristischen Person verpflichtet, deren steuerliche Pflichten zu erfüllen.

2. Arbeitgeber ist, wer die Schuldnerposition in dem die Rechtsgrundlage der Arbeitslohnzahlung bildenden Rechtsverhältnis inne hat. Ein Sportverein, der mit Spielern Arbeitsverträge abschließt und diesbezügliche Lohnsteueranmeldungen abgibt, ist folglich auch dann zur Einbehaltung und Abführung von Lohnsteuer verpflichtet, wenn nach der Satzung des Vereins Abteilungen mit eigenem Vertreter bestehen und diesen eine gewisse Selbstständigkeit eingeräumt ist. 

3. Die für das Verhältnis mehrerer Geschäftsführer entwickelten Grundsätze für die Möglichkeit einer Begrenzung der Verantwortlichkeit des gesetzlichen Vertreters einer juristischen Person durch eine Verteilung der Aufgaben innerhalb derselben gelten auch für die Übertragung steuerlicher Pflichten einer juristischen Person (hier: eines Vereins) auf deren Abteilungen.

I.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) wird vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) auf Haftung für die Lohnsteuerschulden eines Sportvereins in Anspruch genommen, dessen 1. Vorsitzender er war.

Der Verein widmete sich in ... Abteilungen der Pflege unterschiedlicher Sportarten, hauptsächlich dem .... Die Satzung des Vereins übertrug dem 1. und 2. Vorsitzenden dessen Vertretung. Ferner sah die Satzung als Organe einen Hauptvorstand, Abteilungsvorstände und Abteilungsvorsitzende als besondere Vertreter i.S. des § 30 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) mit beschränkter Vertretungsmacht vor. Aufgabe der Abteilungsvorstände war im Wesentlichen die Organisation des Sportbetriebs sowie die Erledigung von Mitgliederangelegenheiten. Der Hauptvorstand hatte umfassende Informations-, Kontroll- und Eingriffsrechte gegenüber den Abteilungsvorständen und war insbesondere für die Buchführung des Vereins zuständig.

Der Kläger war seit 1991 1. Vorsitzender des Vereins; von Oktober 1996 bis März 1997 nahm er auch das Amt des Abteilungsvorsitzenden ... wahr.

Das FA hat gegen den Verein aufgrund bestandskräftiger Lohnsteuerhaftungs- und Nachforderungsbescheide Steuerforderungen, die insbesondere durch die Beschäftigung von Spielern in der ...abteilung entstanden sind und darauf beruhen, dass der Verein Lohnzahlungen ohne Steuereinbehalt geleistet hat und sich Differenzen zwischen den Lohnjournalen und den vom Verein abgegebenen Steueranmeldungen ergeben haben. Nachdem die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen des Vereins mangels Masse abgelehnt worden war, hat das FA den Kläger als Haftungsschuldner für unbefriedigt gebliebene Steuerforderungen für die Anmeldungszeiträume November 1995 bis März 1997 in Höhe von insgesamt ... DM in Anspruch genommen.

Die hiergegen erhobene Klage ist ohne Erfolg geblieben. Sein in EFG 2002, 1134 veröffentlichtes Urteil stützt das Finanzgericht (FG) im Wesentlichen darauf, dass der Kläger als Vertreter des Vereins seine angesichts zahlreicher klar erkennbarer Krisenanzeichen hinsichtlich der Vorgänge in der ...abteilung gesteigerten Überwachungspflichten für die zu geringen Lohnsteueranmeldungen nicht erfüllt habe. Er habe sowohl was die Differenzen zwischen Lohnjournal und Lohnsteueranmeldung als auch die lohnsteuerrechtliche Bewertung der Zahlungen an den Spieler X angeht, grob fahrlässig gehandelt. Seine Inanspruchnahme als Haftungsschuldner sei ermessensgerecht, obgleich die ...abteilung ein nicht rechtsfähiger (Zweig-)Verein gewesen sei. Nicht dieser, sondern der Hauptverein sei jedoch dem FA gegenüber als Arbeitgeber aufgetreten; er habe die Lohnsteuerbeträge sämtlicher Abteilungen einheitlich in einer einzigen Lohnsteueranmeldung zusammengeführt. Es könne daher offen bleiben, ob der Verein ein Wahlrecht dahin gehabt hätte, die Arbeitgeberstellung auf den Zweigverein zu verlagern.

Die Abteilungsvorsitzenden könnten auch nicht nach § 35 der Abgabenordnung (AO 1977) in Anspruch genommen werden; denn sie seien nicht als Verfügungsberechtigte aufgetreten und nicht in der Lage gewesen, rechtlich verbindlich die Pflichten des gesetzlichen Vertreters zu erfüllen.

Gegen dieses Urteil richtet sich die vom FG zugelassene Revision des Klägers, mit der die Verletzung materiellen und formellen Rechts geltend gemacht wird.

Der Kläger meint, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu unzulässigen privatrechtlichen Vereinbarungen zur Beschränkung oder zum Ausschluss von Steuerpflichten könne das vom FG in Betracht gezogene Wahlrecht nicht anerkannt werden; dieses Wahlrecht jedoch unterstellt, sei nicht er gesetzlicher Vertreter für die Lohnsteuerbelange der ...abteilung, sondern deren Abteilungsvorsitzender als besonderer Vertreter nach § 30 BGB. Die originäre Vertretungszuständigkeit des Abteilungsvorsitzenden verdränge, so weit sie reicht, die Vertretung des Hauptvorstandes nach § 26 BGB. Die besonderen Vertreter seien insoweit gesetzliche Vertreter i.S. des § 34 AO 1977; denn es stehe einem Verein frei, solche besonderen Vertreter in seiner Satzung vorzusehen, ebenso wie er mehrere Vertreter nach § 26 BGB bestellen könne. Es bestehe dann zwar der Grundsatz der Gesamtverantwortung der Vertreter. Das FA habe bei Ausübung seines Auswahlermessens jedoch berücksichtigen müssen, dass der Abteilungsvorsitzende der ...abteilung an den Lohnsteuerangelegenheiten der Abteilung "näher dran" gewesen und somit primär in Anspruch zu nehmen sei.

Die Revision wendet sich ferner gegen den Vorwurf, der Kläger habe grob fahrlässig gehandelt. Das FG habe dazu lediglich eine Pauschalbeurteilung angestellt; es habe jedoch nicht, wie erforderlich, Monat für Monat festgestellt, welcher Fehler entstanden ist und wie der Kläger ihn hätte entdecken und beheben können. Das FG habe in diesem Zusammenhang den ihm unterbreiteten Tatsachenstoff nicht hinreichend verwertet. Seine Annahme einer gesteigerten Überwachungspflicht des Klägers beruhe auf Umständen, die für die Zeit ab Mai 1996 nicht mehr von Bedeutung gewesen seien. Wenn es davon ausgehe, dass dem Kläger Buchführungsmängel bekannt gewesen seien, die auf der Jahreshauptversammlung 1996 besprochen worden sein sollen, interpretiere es das Protokoll dieser Versammlung falsch. Weiterhin verkenne es, dass aufgrund der Wahl eines neuen ...vorstandes in dieser Versammlung im Mai 1996 eine Zäsur eingetreten sei und der Kläger ab diesem Zeitpunkt davon habe ausgehen können, dass anstehende Lohnsteuerfragen richtig bearbeitet würden. Schließlich sieht die Revision den Verschuldensvorwurf dadurch ausgeräumt, dass der Hauptverein Steuern, auch wenn sie einzelne Abteilungen betrafen, beglichen habe; so sei insbesondere die angemeldete Lohnsteuer der ...abteilung aus der Hauptkasse bezahlt worden.

Die Revision rügt ferner, dass das FG ein mitwirkendes Verschulden des FA nicht nach § 254 BGB berücksichtigt habe. Das FA habe, wie im AdV-Verfahren vorgetragen, durch eine Rückbuchung den Kläger in dem Glauben gelassen, es billige die Lohnsteueranmeldung und -zahlung September 1996; es habe dadurch den Haftungsschaden selbst verursacht. Das FA habe überdies eine Anfrage des Vereins, ob der Zweigverein selbständiges Steuersubjekt mit eigener Haftung sei, unbeantwortet gelassen, was ebenfalls zum Mitverschuldensvorwurf führen müsse.

Als formell-rechtlichen Fehler rügt die Revision, dass die Feststellung des FG, die Abteilungsvorsitzenden hafteten nicht nach § 35 AO 1977, rechtsfehlerhaft und verfahrensrechtlich unzulässig zustande gekommen sei. Die ...abteilung habe einen eigenen Haushalt gehabt, sei nach außen hin aufgetreten, habe Verträge geschlossen und Überweisungen vorgenommen. Dass sie gegenüber dem FA als Verfügungsberechtigte aufgetreten sei, verlange § 35 AO 1977 nicht. Dass die Abteilungsvorstände den Zustimmungsvorbehalt zugunsten des Hauptvorstandes beachtet hätten, sei ohne Belang. Sie seien entgegen der nicht nachvollziehbaren Annahme des FG auch in der Lage gewesen, die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters des Hauptvereins oder der Abteilung zu erfüllen. Aus der Tatsache der Zahlung von Steuerschulden durch den Hauptverein könne ein zwingender Rückschluss auf dessen Steuerschuldnerschaft nicht gezogen werden.

Im Übrigen sei der Gesichtspunkt des § 35 AO 1977 vor dem FG nicht erörtert worden. Ein Verfahrensfehler sei ferner die Verwertung der Handakte des Lohnsteueraußenprüfers; das FG sei aufgrund der dort zu dem Vertrag mit dem Spieler Y getroffenen Feststellungen, ohne dass der Kläger dazu habe Stellung nehmen können, zum Vorwurf grober Fahrlässigkeit gelangt. Jener Vertrag sei dem Kläger nicht bekannt gewesen.

Der Kläger beantragt, das Urteil des FG und den Haftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision des Klägers zurückzuweisen und nimmt zur Begründung dieses Antrags auf die Gründe des angefochtenen Urteils Bezug.

 

II. 

Die Revision ist unbegründet. Das Urteil des FG hält einer rechtlichen Überprüfung am Maßstab des Bundesrechts (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ) Stand.

A. Soweit der Revisionsbegründung formell-rechtliche Rügen zu entnehmen sind (§ 118 Abs. 3 Satz 1 FGO), greifen diese nicht durch.

1. Die Revision rügt, die Feststellung des FG, die Abteilungsvorsitzenden könnten nicht nach § 35 AO 1977 als Haftungsschuldner in Anspruch genommen werden, sei verfahrensrechtlich unzulässig zustande gekommen. Der Revisionsbegründung ist indes nicht (schlüssig) zu entnehmen, inwiefern die Feststellung des FG, die Abteilungsvorsitzenden seien nicht als Verfügungsberechtigte aufgetreten und hätten die Vertretungsregeln des Vereins beachtet, verfahrensfehlerhaft zustande gekommen sein soll.

Soweit die Revision nämlich vorgenannte Feststellung, welche eine zusammenfassende Würdigung der vom FG berücksichtigten Tatsachen darstellt, damit angreifen will, jene Tatsachen stünden der Anwendung des § 35 AO 1977 nicht entgegen, erhebt der Kläger keine Verfahrensrüge, sondern macht vielmehr einen materiell-rechtlichen Mangel der Beweiswürdigung des FG geltend, womit er nur durchdringen könnte, wenn die Beweiswürdigung gegen die Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstieße und folglich für das Revisionsgericht nicht nach § 118 Abs. 2 FGO bindend wäre. Das ist indes nicht der Fall.

Haftungsschuldner nach § 35 AO 1977 ist nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats nur, wer rechtlich und wirtschaftlich über Mittel, die einem anderen zuzurechnen sind (§ 39 AO 1977), verfügen kann, d.h. bürgerlich-rechtliche Verfügungsmacht besitzt, und nach außen ausdrücklich oder schlüssig zu erkennen gibt, dass er von seiner Verfügungsmacht Gebrauch machen will (Senatsurteil vom 21.2.1989 VII R 165/85, BFHE 156, 46, BStBl II 1989, 491) Im Streitfall haben die Abteilungsvorsitzenden, insbesondere der der Abteilung ..., nach dem eigenen Vorbringen des Klägers nicht über Mittel des (Haupt-)Vereins verfügen können und erst recht nicht zu erkennen gegeben, dass sie von einer solchen Verfügungsmacht Gebrauch machen wollen. Dass die Abteilung ... einen eigenen Briefbogen und ein eigenes Konto gehabt haben mag, gibt für die Voraussetzungen des § 35 AO 1977 ebenso wenig her wie das Vorbringen der Revision zur Führung eines eigenen Haushaltes durch die ...abteilung oder deren Auftreten gegenüber dem Steuerberater des Vereins; ob dieses Vorbringen im Revisionsverfahren überhaupt berücksichtigt werden könnte, kann deshalb auf sich beruhen.

2. Die weitere in diesem Zusammenhang erhobene Rüge, der rechtliche Gesichtspunkt des § 35 AO 1977 sei in dem Verfahren des FG nicht erörtert worden, mit der offenbar eine Verletzung des Anspruches des Klägers auf rechtliches Gehör gerügt werden soll, ist ebenfalls nicht schlüssig. Abgesehen davon, dass eine mögliche haftungsrechtliche Verantwortung der Abteilungsvorsitzenden und deren Auswirkungen auf den angefochtenen Haftungsbescheid zentraler Gegenstand der Erörterung in dem Verfahren des FG waren, ist eine Verletzung des Gehörsanspruches des Klägers schon deshalb nicht dargelegt, weil es an jeglichen substantiierten Angaben dazu fehlt, was der Kläger, wenn der Gesichtspunkt des § 35 AO 1977 vom FG ausdrücklich angesprochen worden wäre, noch hätte vortragen wollen und inwiefern dieser Vortrag geeignet gewesen wäre, das FG von seiner Rechtsansicht abzubringen, die Abteilungsvorsitzenden hafteten nach § 35 AO 1977 nicht.

3. Auch mit dem ebenfalls als Gehörsrüge zu würdigenden Vorbringen, das FG habe die Handakte des Lohnsteueraußenprüfers und die dort hinsichtlich des Spielers Y getroffenen Feststellungen verfahrensfehlerhaft verwertet, vermag die Revision keinen Erfolg zu haben. Denn dem Kläger war bekannt, dass das FG die den Streitfall betreffenden Verwaltungsvorgänge beigezogen hatte. Es wäre danach an ihm gewesen, sich ggf. durch Akteneinsicht davon zu überzeugen, dass diese Akten keine Tatsachenfeststellungen enthielten, die sich zu seinem Nachteil auswirken konnten. Dass der Kläger mit einer Berücksichtigung der vom FG aus der Handakte entnommenen Feststellungen zum Spieler Y nicht hat rechnen können und deshalb sein Anspruch auf rechtliches Gehör durch eine Überraschungsentscheidung verletzt worden wäre, behauptet die Revision selbst nicht. Im Übrigen hat das FG den Vorgang Y nur als "exemplarischen", also zusätzlichen Beleg dafür angeführt, dass der Kläger hinsichtlich der nicht als Lohnzahlungen erfassten Zuwendungen an den Spieler X (zumindest) grob fahrlässig gehandelt hat, wobei das FG sinngemäß davon ausgegangen ist, dass der Kläger wusste oder zumindest hätte wissen müssen, dass die lohnsteuerrechtliche Qualität von Zuwendungen an Spieler in den mit diesen geschlossenen Verträgen mitunter verschleiert worden ist oder dass solche Zuwendungen in neben dem Arbeitsvertrag abgeschlossenen "Sondervereinbarungen" versprochen worden sind. Vor diesem Hintergrund ist der von ihm gegenüber dem Kläger erhobene Verschuldensvorwurf auch in der Sache nachvollziehbar.

Die weitere von der Revision in diesem Zusammenhang aufgestellte Behauptung, der Vertrag mit Y sei dem Kläger nicht bekannt gewesen und "in dieser Form" auch nicht abgeschlossen worden, enthält im Übrigen neues tatsächliches Vorbringen, das im Revisionsverfahren nach § 118 Abs. 2 FGO nicht berücksichtigt werden kann.

 

B. Die mithin verfahrensfehlerfrei getroffene Entscheidung des FG ist auch materiell-rechtlich im Ergebnis nicht zu beanstanden.

Nach §§ 34 Abs. 1, 69 Satz 1 und 191 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer durch grob fahrlässige Verletzung der ihm als gesetzlichem Vertreter einer juristischen Person auferlegten Pflicht, für die Erfüllung deren steuerlicher Pflichten zu sorgen, bewirkt, dass Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Das FG hat richtig erkannt, dass der Kläger die Voraussetzungen dieser Vorschriften erfüllt und dass der in das Ermessen des FA gestellte Haftungsbescheid rechtmäßig ergangen ist.

1. Der Kläger war als 1. Vorsitzender eines eingetragenen Vereins gesetzlicher Vertreter dieser juristischen Person (§§ 21, 26 Abs. 2 Satz 1 BGB) und daher nach § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 verpflichtet, deren steuerliche Pflichten zu erfüllen.

Der Kläger hat dies nicht getan. Er hat dadurch bewirkt, dass die inzwischen bestandskräftig festgesetzten Lohnsteuern (einschließlich Lohnkirchensteuer und Solidaritätszuschlag) für die strittigen Anmeldungszeiträume von dem Verein nicht gezahlt worden sind, obwohl dieser sie dem FA schuldet.

Den (Haupt-)Verein, dessen Vorsitzender der Kläger war, traf die Pflicht, für die von den Zweigvereinen, auch für die von der ...abteilung, aufgrund von Arbeitsverträgen mit Spielern geleisteten Lohnzahlungen Lohnsteueranmeldungen abzugeben und die nach Maßgabe gesetzlicher Vorschrift entstehende Lohnsteuer einzubehalten und an das FA abzuführen. Das bedarf im Grunde schon deshalb keiner weiteren Ausführung, weil es zwischen dem FA und dem Verein bestandskräftig feststeht und der Kläger dies nach § 166 AO 1977 gegen sich gelten lassen muss. Der gegen den Verein ergangene und bestandskräftig gewordene Lohnsteuerhaftungs- und Nachforderungsbescheid enthält diese Feststellung. Da der Kläger den Regelungsgehalt dieses Bescheides gegen sich gelten lassen muss, wie das FG zutreffend unter Berufung auf § 166 AO 1977 - wenn auch (nur) unter dem Gesichtspunkt der Höhe des Haftungsschadens - sinngemäß ausgeführt hat, kann er im Haftungsverfahren nicht einwenden, er könne wegen der Verletzung steuerlicher Pflichten des Vereins deshalb nicht in Anspruch genommen werden, weil diese angeblichen steuerlichen Pflichten den Verein in Wahrheit nicht getroffen hätten.

Überdies hat das FG richtig erkannt, dass - ungeachtet der von ihm bejahten Rechtsfähigkeit des Zweigvereins ... - der (Haupt-)Verein i.S. des § 38 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und des § 1 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) Arbeitgeber gewesen ist, so dass er Lohnsteueranmeldungen abzugeben hatte - die er auch tatsächlich abgegeben hat - und darin die Lohnzahlungen der Zweigvereine - allerdings, anders als er es getan hat, in richtiger Höhe - zu erfassen, die Lohnsteuer einzubehalten und an das FA abzuführen hatte. Das ergibt sich zwar, anders als das FG offenbar meint, nicht ohne weiteres daraus, dass der Hauptverein (und nicht die Zweigvereine) in den lohnsteuerlichen Angelegenheiten "nach außen" aufgetreten ist und insbesondere für die in den Abteilungen gezahlten Löhne eine (einheitliche) Lohnsteueranmeldung abgegeben hat; dies zeigt lediglich, dass der Verein die tatsächlichen Verhältnisse damals dahin gewürdigt hat, dass er selbst, nicht aber der jeweilige Zweigverein, Arbeitgeber im lohnsteuerrechtlichen Sinne sei. Diese Würdigung war indes nach dem feststehenden Sachverhalt und dem Vortrag des Klägers in dem Verfahren zutreffend. Denn Arbeitgeber ist, wer die Schuldnerposition in dem die Rechtsgrundlage der Arbeitslohnzahlung bildenden Rechtsverhältnis inne hat (Thürmer in Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 38 EStG Rdnr. 65 und § 19 EStG Rdnr. 130). Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ist davon auszugehen, dass dieses der Hauptverein war und dass dieser insbesondere den Spielern in den einzelnen Abteilungen gegenüber als Vertragspartner aufgetreten ist, wie sich beispielhaft aus der vom FG in Bezug genommenen Sachakte des FA aus dem Vertrag mit Z ergibt. Dem entspricht, dass nach den Feststellungen im Tatbestand des finanzgerichtlichen Urteils die Abteilungsvorstände im Wesentlichen die Aufgabe hatten, den Sportbetrieb zu organisieren und Mitgliederangelegenheiten zu regeln, dass jedoch im Grundsatz die Zuständigkeit für die Angelegenheiten des Vereins bei dessen Hauptvorstand lag, der den Abteilungen Weisungen erteilen und ihre Tätigkeit kontrollieren konnte. Die Abteilungsvorstände hätten folglich ihre Zuständigkeiten überschritten, wenn sie selbständig und im eigenen Namen Arbeitsverträge mit Profispielern geschlossen hätten; es ist auch nicht substantiiert behauptet worden, dass sie dies getan hätten.

Ob die Abteilungen hätten Arbeitgeber sein können, wenn sie als solche aufgetreten wären, und ob dadurch die lohnsteuerrechtliche Verantwortlichkeit ganz auf sie hätte abgewälzt werden können, ist nicht zu entscheiden.

2. Der Kläger war nicht deshalb von seiner Verantwortung für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten des Vereins frei, weil die Lohnzahlungen überwiegend aus dem Haushalt und der Kasse der Zweigvereine getätigt worden sein mögen und die Zweigvereine auch sonst in die Anbahnung und Abwicklung der Vertragsverhältnisse mit den Spielern intensiv eingeschaltet gewesen sein mögen oder diese im Einzelfall sogar als (offene oder verdeckte) Vertreter des Hauptvereins abgeschlossen haben mögen.

Nach der ständigen Rechtsprechung des erkennenden Senats kann der nach § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 Verantwortliche sich grundsätzlich seiner steuerrechtlichen Pflichten nicht dadurch entledigen, dass er deren Erfüllung Dritten überlässt. Allenfalls kann er seine Verantwortlichkeit beschränken, was jedoch voraussetzt, dass für die Aufgabenverteilung klare schriftliche Regelungen bestehen (u.a. BFH-Entscheidungen vom 26.4.1984 V R 128/79, BFHE 141, 443, BStBl II 1984, 776 vom 4.3.1986 VII S 33/85, BFHE 146, 23, BStBl II 1986, 384 und vom 4.5.1998 I B 116/96, BFH/NV 1998, 1460). Diese vornehmlich für das Verhältnis mehrerer Geschäftsführer einer juristischen Person entwickelten Grundsätze gelten genauso (vgl. Senatsurteil vom 23.6.1998 VII R 4/98, BFHE 186, 132, BStBl II 1998, 761), wenn es um die Übertragung steuerlicher Pflichten einer juristischen Person auf deren Untergliederungen (Abteilungen) geht. Der erkennende Senat hat bereits in dem Urteil in BFHE 186, 132, BStBl II 1998, 76 darauf hingewiesen, dass der Grundsatz der Gesamtverantwortlichkeit aller Vorstandsmitglieder für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten unmittelbar aus § 34 Abs. 1 AO 1977 folge und deshalb auch dann gelte, wenn für einen Verein mehrere gesetzliche Vertreter bestellt sind; im Interesse der Sicherstellung der steuerlichen Pflichten der selbst nicht handlungsfähigen juristischen Personen verpflichte diese Vorschrift alle gesetzlichen Vertreter gleichermaßen, deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Gilt dies schon im Verhältnis mehrerer an sich gleich verantwortlicher Vertreter eines Vereins, kann ein gesetzlicher Vertreter eines Vereins erst recht nicht damit Gehör finden, er dürfe für die Nichterfüllung der steuerrechtlichen Pflichten des Vereins nicht zur Verantwortung gezogen werden, weil der Steuerausfall von einem (zur Vertretung des Vereins nicht befugten) anderen Organ des Vereins verschuldet sei.

Es ist im Streitfall nicht festgestellt, dass eine nach der vorgenannten Rechtsprechung steuerrechtlich zu berücksichtigende Aufgabendelegation vom Hauptverein auf die Zweigvereine bestanden hat. Überdies hat das FG mit Recht darauf hingewiesen, dass der Kläger als für die Erledigung der steuerlichen Angelegenheiten des Vereins zuvörderst Verantwortlicher nach der für den erkennenden Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden, weil mit den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen zu vereinbarenden, also zumindest möglichen Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse in dem Urteil des FG wegen einer andauernden (nicht etwa mit der Berufung eines ... zum Abteilungsvorsitzenden ... eindeutig beendeten) "Krisensituation" Anlass hatte, die korrekte Erfüllung steuerlicher Pflichten, soweit sie den Zweigvereinen nach internen Absprachen oblag, mit besonderer Aufmerksamkeit zu überwachen. Das entspricht dem vom Senat in ständiger Rechtsprechung aufgestellten Rechtssatz, dass jede Aufgabenverteilung obsolet wird und der gesetzliche Vertreter sich selbst um die steuerlichen Pflichten der von ihm vertretenen juristischen Person kümmern muss, wenn er Anlass hat, an der Pflichterfüllung derjenigen zu zweifeln, auf die solche steuerlichen Pflichten delegiert worden sind (vgl. schon BFH-Urteil in BFHE 141, 443, BStBl II 1984, 776). Dass der Kläger irgendwelche geeigneten Maßnahmen zur Überprüfung der vollständigen Erfassung der Lohnzahlungen an die Spieler der ...abteilung ergriffen hätte, ist indes nicht einmal substantiiert behauptet worden.

3. Rechtsfehlerfrei ist das FG in Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse auch zu dem Ergebnis gelangt, dass dem Kläger grobe Fahrlässigkeit vorzuwerfen ist. Das FG hat nicht festgestellt und der Kläger hat auch nicht substantiiert vorgetragen, dass er die vollständige Übertragung der in den Lohnjournalen enthaltenen Aufzeichnungen in die Lohnsteueranmeldungen in geeigneter und ausreichender Weise überprüft hätte. Schon das rechtfertigt den Vorwurf grober Fahrlässigkeit. Ob ihm darüber hinaus bekannt war, dass sich auch die von ihm festgestellten Buchführungsmängel bei dem Verein nicht nur auf die Finanzbuchhaltung, sondern auch auf die Lohnbuchhaltung bezogen, ist folglich ohne entscheidende Bedeutung. Mit Recht hat das FG auch nicht seinen Einwand gelten lassen, er habe sich auf die Informationen der ...abteilung verlassen. Denn dies wäre, wie ausgeführt, pflichtwidrig gewesen und die Pflichtwidrigkeit indiziert im Allgemeinen grobe Fahrlässigkeit (Senatsbeschluss vom 14.9.1999 VII B 33/99, BFH/NV 2000, 303, vgl. Beermann, AO-Geschäftsführerhaftung und ihre Grenzen nach der Rechtsprechung des BFH, DStR 1994, 805, 810).

Was die fälschlich nicht als Lohnzahlungen bewerteten Provisionen an den Spieler X angeht, ist der Vorwurf der groben Fahrlässigkeit auf der Grundlage der Feststellungen des FG, dass der Kläger von dem Inhalt der Vereinbarung mit diesem Spieler gewusst hat und dass er die Praxis der Verschleierung von lohnsteuerpflichtigen Zuwendungen an Spieler zumindest hätte erkennen müssen, revisionsrechtlich ebenfalls nicht zu beanstanden.

4. Schließlich hat das FG ohne Rechtsirrtum erkannt, dass die Ermessensentscheidung des FA, den Kläger - neben dem Hauptkassierer und dem 2. Vorsitzenden - auf Haftung in Anspruch zu nehmen, rechtsfehlerfrei ist. Das FA ist insbesondere bei seiner ansonsten auch vom Kläger nicht beanstandeten Entscheidung nicht fehlerhaft davon ausgegangen, dass die Abteilungsvorsitzenden für den Steuerausfall nicht haften.

Es kann als richtig unterstellt werden, dass die Abteilungsvorsitzenden aufgrund ihrer Stellung als besondere Vertreter i.S. des § 30 BGB die Voraussetzungen des § 34 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 erfüllen. Selbst wenn man davon ausgeht, erstreckt sich jedoch nach dem klaren Wortlaut des Gesetzes die Vertretungsmacht eines solchen besonderen Vertreters nur auf die Geschäfte, für die er bestellt ist und die der ihm dadurch zugewiesene Geschäftskreis gewöhnlich mit sich bringt. Es ist aber nicht festgestellt und vom Kläger nicht einmal substantiiert behauptet, dass den Abteilungsvorständen die Aufgabe zugewiesen war, für den Verein bzw. zumindest für den ihre Abteilung betreffenden Geschäftskreis gegenüber dem FA Lohnsteueranmeldungen abzugeben, die entsprechenden Beträge von dem den Spielern zu zahlenden Lohn einzubehalten und an das FA abzuführen. Das FG hat nicht festgestellt und der Kläger hat auch nicht behauptet, dass jemals eine Lohnsteueranmeldung von einer Abteilung des Vereins abgegeben worden sei. Mögen diese oder zumindest die (wirtschaftlich besonders bedeutsame) ...abteilung intern die Lohnsteueranmeldungen, die der Hauptverein abgegeben hat, auch vorbereitet haben, so ändert dies nichts daran, dass deren Vorsitzende insoweit nicht "besondere Vertreter" des (Haupt-) Vereins waren. Erst recht nicht können die Abteilungsvorsitzenden als "besondere Vertreter" der Abteilungen für eine Lohnsteuerhaftung in Betracht kommen, weil die Abteilungen, wie ausgeführt, nicht Arbeitgeber im lohnsteuerrechtlichen Sinne gewesen sind und folglich ihre Vertreter keine steuerrechtliche Pflicht hatten, lohnsteuerliche Angelegenheiten zu erledigen.

Dass der Abteilungsvorsitzende ... - in der Zeit, in der der Kläger nicht selbst diese Funktion wahrgenommen hat - seine (nicht steuerrechtliche, sondern privatrechtliche) Verpflichtung vernachlässigt haben mag, den Vorstand des Vereins vollständig und wahrheitsgemäß über die lohnsteuerlichen Pflichten des Vereins zu informieren, schließt, wie ausgeführt, weder die Verantwortlichkeit des Klägers für den Steuerausfall des FA aus noch musste es das FA daran hindern, den Kläger in Ausübung des ihm zustehenden Ermessens auf Haftung in Anspruch zu nehmen. Unbeschadet des durch § 191 AO 1977 dem FA eröffneten Ermessensspielraums entspricht es nicht nur in der Regel rechtmäßigem Ermessensgebrauch, sondern verlangt das Gebot, entstandene Steuern im öffentlichen Interesse soweit irgend möglich einzuziehen, im Allgemeinen die Inanspruchnahme derjenigen, die haften, wenn der Steuerschuldner seine Steuerschuld nicht begleichen kann (Senatsurteil vom 29.9.1987 VII R 54/84, BFHE 151, 111, BStBl II 1988, 176 und vom 2.10.1986 VII R 28/83, BFH/NV 1987, 349). 

Die Ermessensentscheidung des FA ist schließlich auch nicht deshalb zu beanstanden, weil es verkannt hätte, dass neben dem Kläger der Abteilungsvorsitzende ... - soweit es nicht der Kläger selbst war - nach § 35 AO 1977 als Haftungsschuldner in Anspruch genommen werden kann. Denn nach den auch insoweit, wie oben ausgeführt, den Senat bindenden Feststellungen des FG ist dessen rechtliche Würdigung zutreffend, dass die Abteilungsvorsitzenden nicht nach § 35 AO 1977 haften, weil sie nicht nach außen als Verfügungsberechtigte im Sinne der vorgenannten Vorschrift aufgetreten sind.

Ermessensfehlerhaft ist der Haftungsbescheid des FA endlich nicht deshalb, weil dieses sein eigenes Mitverschulden am Entstehen des Haftungsschadens hätte berücksichtigen müssen, aber nicht berücksichtigt hat. Nach der Rechtsprechung des Senats kann ein Mitverschulden des FA zwar bei der Haftungsinanspruchnahme eines nach §§ 34, 35 AO 1977 Verpflichteten - unbeschadet seiner Unerheblichkeit im Rahmen des Haftungstatbestandes - zu berücksichtigen sein (Senatsurteil vom 26.2.1985 VII R 137/81, BFH/NV 1986, 136, ständige Rechtsprechung). Dies setzt jedoch u.a. voraus, dass das Verschulden des FA schwer wiegt und das Verschulden des Haftungsschuldners eindeutig überwiegt (vgl. BFH-Urteile vom 26.1.1961 IV 140/60, HFR 1961, 109, und vom 13.6.1997 VII R 96/96, BFH/NV 1998, 4). Davon kann weder bei der angeblich unklaren Sachbehandlung im Zusammenhang mit einer Rückbuchung im Anmeldezeitraum September 1996, die das FG zudem nicht festgestellt hat, noch insofern die Rede sein, als das FA der Bitte des Vereins um eine verbindliche Auskunft nicht entsprochen hat. Denn das FA handelt nicht schuldhaft, wenn es dem Steuerpflichtigen eine Auskunft nicht erteilt, auf die dieser einen rechtlichen Anspruch nicht hat. So liegt es aber hier. Eine Grundlage für den Anspruch, über die haftungsrechtliche Verantwortung eines Zweigvereins eine verbindliche Auskunft zu erhalten (zum Anspruch auf Auskunft vgl. Klein/ Rüsken, Abgabenordnung, 7. Aufl. 2000, § 204 Rdnr. 28), ist von der Revision weder angegeben worden noch sonst ersichtlich.

  

7. Unterschlagungen / Betrügereien des Vorsitzenden


Hessisches Finanzministerium der Finanzen - VV HE FinMin 1992 - 09-11 S 0171 A-114-II A 11 vom 11.09.1992

Die Verwendung von Mitteln einer steuerbegünstigten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse außerhalb der verfolgten gemeinnützigen Zwecke führt grundsätzlich zu einem Verstoß gegen das Selbstlosigkeitsgebot nach § 55 Abs. 1 AO. Mittelverwendung in diesem Sinne heißt vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Einsatz von Vereinsvermögen im Rahmen der tatsächlichen Geschäftsführung der Vereinsorgane.

Die nachstehend aufgeführten Handlungen oder Rechtsgeschäfte sind daher wie folgt zu beurteilen:

a)

Die vertretungsberechtigten Organe des Vereins verfügen über Vereinsvermögen unter Überschreitung der ihnen gemeinnützigkeitsrechtlich und satzungsmäßig zustehenden Geschäftsführerbefugnis (Verletzung im Innenverhältnis geltenden Regelungen).

aa)

Sie handeln dabei in Ausübung der tatsächlichen Geschäftsführung für den Verein unter Anwendung der ihnen kraft Satzung zustehenden Vertretungsmacht (Außenverhältnis mithin in Ordnung).

Beispiel:
Die beiden Geschäftsführer eines Vereins sind nach der Satzung jeweils alleinvertretungsberechtigt.
Im Innenverhältnis sind beide jedoch für jeweils getrennte Bereiche zuständig.
Wird ein Geschäftsführer im Zuständigkeitsbereich des anderen tätig und verwendet er hierbei die Mittel nicht für steuerbegünstigte Zwecke, so liegt eine steuerschädliche Verwendung von Mitteln des Vereins vor.

bb)

Sie üben die tatsächliche Geschäftsführung ohne Vertretungsmacht aus (Innen- und Außenverhältnis nicht in Ordnung)

Beispiel:
Die beiden Geschäftsführer eines Vereins sind nur gemeinschaftlich vertretungsberechtigt.
Handelt ein Geschäftsführer nunmehr allein, so ist hierin keine schädliche Mittelverwendung des Vereins zu sehen (vgl. BFH-Urteil vom 31.07.1963, HFR 1963 s. 407).

b)

Die vertretungsberechtigten Organe handeln nicht im Rahmen der tatsächlichen Geschäftsführung für den Verein, sondern begehen z.B. Straftaten allein zu ihren Gunsten auf Kosten des Vereinsvermögens.

Das Verhalten kann dem Verein steuerlich nicht zugerechnet werden. Die Steuerbegünstigung des Vereins wird hierdurch nicht in Frage gestellt. Ein solches kriminelles Verfahren ist nicht wesentlich von der Amtsausübung als vertretungsberechtigtes Organ bestimmt. Vielmehr beruht die Schädigung des Vereinsvermögens auf den entsprechenden strafbaren Handlungen.

In den unter a) bb) und b) aufgeführten Fällen bewirkten die Taten nur dann steuerschädliche Folgen für den Verein, wenn dieser durch seine Organe die notwendigen Kontrollen (auch fahrlässig) vernachlässigt hat. Weitere Voraussetzung für das Behalten der Steuervergünstigung ist, dass die Organe des Vereins, sobald sie die Schädigung des Vereinsvermögens erkennen, sofort reagieren, den Vorstand zur Rechenschaft ziehen und die entsprechenden Schadensersatzansprüche geltend machen.