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Grundsätze der Vereinsbesteuerung von Dipl. Finanzwirt Klaus Wachter

aktuell 2017

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  Übersicht  

1.

Steuerliche Aspekte der Mittagsversorgung in Schulen durch Schulfördervereine, Pressemitteilung des BMF vom 28.01.2013

2.

Umsatzbesteuerung des Schulessens, Pressemitteilung Nr. 53 des BMF vom 14.09.2012

2.

Umsatzsteuer bei Verpflegung von Schülern durch Schulfördervereine, Der aktuelle Tipp - herausgegeben vom Finanzministerium Baden-Württemberg (Stand September 2009)

4.

Keine Steuerbefreiung der Verpflegung von Lehrern und Schülern einer Ganztagesschule durch einen privaten Förderverein, BFH-Urteil vom 12.02.2009 , V R 47/07

5.

Fragen an den Deutschen Bundestag im Zusammenhang mit Schulessen

6.

Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken, Verfügung der OFD Frankfurt vom 10.12.2008 - S 7100 A - 204 - St 110

7.

Umsatzsteuerliche Behandlung von Schulspeisungen, Verfügung des Ministeriums für Finanzen des Landes Sachsen-Anhalt vom 27.11.2006 - 44-S 7181-1

8.

Steuersatz für die Abgabe von Mittagessen in Schulen, BFH-Urteil vom 10.08.2008, V R 38/05

 

1. Steuerliche Aspekte der Mittagsversorgung in Schulen durch Schulfördervereine


Pressemitteilung des BMF vom 28.01.2013

1. Einführung
Schulfördervereine unterstützen in vielfältiger Art den Bildungs- und Erziehungsauftrag von Schulen. Dabei nehmen sie sich in vielen Schulen auch der Mittagsversorgung an. Mit den nachfolgenden Informationen gibt das Bundesministerium der Finanzen einen
Überblick zum steuerrechtlichen Umfeld der Mittagsversorgung durch Schulfördervereine und weist auf geplante Änderungen hin. Auskünfte zu Rechtsfragen oder steuerlichen Einzelfällen erteilen die jeweils zuständigen Landesfinanzbehörden (z. B. Finanzamt), denen die Abwicklung des allgemeinen Besteuerungsverfahrens obliegt.

2. Gemeinnützigkeit
Schulfördervereine sind dann, wenn sie die Anforderungen des Gemeinnützigkeitsrechts erfüllen, steuerbegünstigt und daher von der Körperschaft- und Gewerbesteuer befreit. Ist ein solcher Verein allerdings wirtschaftlich tätig, dann sind diese Gewinne nur dann steuerfrei, wenn sie im Rahmen eines Zweckbetriebs erzielt wurden. Kann die wirtschaftliche Tätigkeit nicht als Zweckbetrieb eingeordnet werden, dann unterliegt dieser Teil des Vereins der Körperschaft- und Gewerbesteuer, wenn eine Umsatzgrenze von 35.000 Euro überschritten wird.

Eine Einrichtung der Wohlfahrtspflege ist zum Beispiel ein solcher Zweckbetrieb. Die Belieferung von Schülerinnen und Schülern mit Speisen und Getränken im Rahmen der Grundversorgung ist in der Regel als Einrichtung der Wohlfahrtspflege einzuordnen, so dass auch diese Tätigkeit von der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer befreit ist.

Zu den Vorgaben des Gemeinnützigkeitsrechts und des Vereinsrechts finden Sie im Artikel "Ehrenamt und Engagement - Nützliche Hinweise des BMF" weitere nähere Informationen.

3. Umsatzsteuer
3.1 Allgemein

Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nachhaltig mit Einnahmeerzielungsabsicht ausübt. Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, unterliegen der Umsatzsteuer. Schulfördervereine sind Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, soweit nachhaltig Leistungen gegen Entgelt ausgeführt werden.

3.2 Steuerbefreiung
Die Abgabe von Speisen und Getränken u. a. in Kindertagesstätten oder Schulen kann derzeit unter den weiteren Voraussetzungen des § 4 Nr. 18 Umsatzsteuergesetz (UStG) umsatzsteuerfrei sein, wenn diese durch gemeinnützige Einrichtungen erfolgt, die einem Wohlfahrtsverband oder deren Untergliederungen als Mitglied angeschlossen sind.

Daneben ermöglicht § 4 Nr. 23 UStG die umsatzsteuerfreie Abgabe von Speisen und Getränken an Schülerinnen und Schüler in Schulen. Nach dieser Befreiungsvorschrift ist unter anderem die Gewährung von Beköstigung durch Personen und Einrichtungen umsatzsteuerfrei, wenn sie überwiegend Jugendliche für Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecke bei sich aufnehmen. Der Begriff „Aufnahme“ ist nicht an die Voraussetzung gebunden, dass die Jugendlichen Unterkunft während der Nachtzeit und volle Verpflegung erhalten. Unter die Befreiung fallen deshalb grundsätzlich auch Schulen. Die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung kommt aber nur in Betracht, wenn die Verpflegungsleistung durch den Träger der Einrichtung selbst erbracht wird. Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung ist nicht, dass das Essen in der Schule bzw. durch den Schulträger selbst zubereitet wird. Die Ausgabe der Schulspeisung muss aber durch den Schulträger selbst erfolgen. Diese Verwaltungsauffassung hat der Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom 12. Februar 2009, V R 47/07, bestätigt. Danach sind Umsätze aus der entgeltlichen Verpflegung von Lehrern und Schülern einer Ganztagsschule durch einen privaten Förderverein weder nach dem Umsatzsteuergesetz noch nach Artikel 13 Teil A Abs. 1 Buchstabe i der EG-Richtlinie 77/388/EWG (ab 1. Januar 2007: Artikel 132 Abs. 1 Buchstabe i der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie - MwStSystRL -) umsatzsteuerfrei.

3.3 Steuersatz
Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG unterliegen Lieferungen von Lebensmitteln grundsätzlich dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 Prozent. Dienstleistungen sind jedoch von der Steuerermäßigung ausgenommen und unterliegen dem allgemeinen Steuersatz von 19 Prozent, auch wenn ein Teil dieser Leistungen aus der Abgabe von Lebensmitteln besteht.

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) und der Bundesfinanzhof (BFH) haben in den letzten Jahren mehrere Urteile zur Frage der Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken gefällt. Der Rechtsprechung zufolge liegt eine dem allgemeinen Umsatzsteuersatz von 19 Prozent unterliegende sonstige Leistung vor, wenn der leistende Unternehmer neben der Abgabe von Lebensmitteln Dienstleistungen erbringt, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind und diese Dienstleistungselemente das Lieferelement qualitativ überwiegen.

Zu diesen Dienstleistungen gehören beispielsweise die Bereitstellung von Tischen und Stühlen sowie die Reinigung des Mobiliars und des benutzten Geschirrs bzw. Bestecks nach dem Verzehr. In diesen Fällen bietet der Unternehmer eine weit über die bloße Abgabe von Speisen hinausgehende Leistung an.

Wie der BFH in seinem Urteil vom 10. August 2006 - V R 38/05 - (BStBl. 2007 II S. 482) klargestellt hat, gelten diese Grundsätze sowohl für das klassische Restaurationsgewerbe als auch für die Mittagsversorgung in Schulen. Gerade hier überträgt der Schulträger oft die gesamte Durchführung auf einen Unternehmer und befreit sich so von den erheblichen Lasten der Organisation der Mittagsversorgung in Eigenregie.

Erfolgt die Abgabe von Speisen in Schulen jedoch durch eine gemeinnützige Körperschaft im Rahmen ihres Zweckbetriebs, kommt der ermäßigte Umsatzsteuersatz zur Anwendung (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchstabe a UStG). Die Grundversorgung von Schülern mit Speisen und Getränken an Schulen durch gemeinnützige sog. Mensavereine oder Schulfördervereine stellt einen steuerbegünstigten Zweckbetrieb nach § 66 der Abgabenordnung dar (Einrichtung der Wohlfahrtspflege; vgl. Anwendungserlass zur Abgabenordnung - AEAO - zu § 66 Nr. 5).

3.4 Vorsteuerabzug und Rechnungsstellung
Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Voraussetzung ist neben anderen, dass der Unternehmer die bezogenen Leistungen zur Erzielung von zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätzen verwendet.

Sofern die Umsätze eines Fördervereins der Umsatzsteuer unterliegen, kann der Förderverein die auf seinen Eingangsleistungen lastenden Vorsteuern (z. B. Umsatzsteuer, die auf den erworbenen Lebensmitteln ruht) geltend machen und dadurch die eigene Umsatzsteuerschuld mindern.

Für die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist u. a. der Besitz einer nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung Voraussetzung (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).
Führt ein Unternehmer eine Lieferung oder sonstige Leistung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen aus, so ist dieser nach § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG zur Ausstellung einer Rechnung innerhalb von 6 Monaten verpflichtet.

Eine Rechnung muss grundsätzlich alle in § 14 Abs. 4 UStG genannten Pflichtangaben enthalten. Übersteigt der Gesamtbetrag in der Rechnung jedoch nicht 150 Euro (sog. Kleinbetragsrechnungen, § 33 UStDV) müssen abweichend von § 14 Abs. 4 UStG nur folgende Angaben in der Rechnung enthalten sein:

  • der vollständige Name und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers

  • das Ausstellungsdatum

  • die Menge und die Art der gelieferten Gegenstände oder der Umfang und die Art der sonstigen Leistung

  • das Entgelt und der darauf entfallende Steuerbetrag in einer Summe

  • im Fall der Steuerbefreiung ein Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt.

3.5 Zuschuss
Wird an den Förderverein ein Zuschuss für die Essensausgabe seitens des Schulträgers gezahlt, so kann es sich hierbei umsatzsteuerrechtlich um ein zusätzliches Entgelt oder einen echten nicht steuerbaren Zuschuss handeln.

Als zusätzliches Entgelt sind solche Zahlungen anzusehen, die von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Lieferung oder sonstige Leistung des leistenden Unternehmers (Zahlungsempfänger) gewährt werden. Ein zusätzliches Entgelt ist dann anzunehmen, wenn ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Zahlungsempfänger und dem zahlenden Dritten zu verneinen ist.

Ein echter Zuschuss liegt hingegen dann vor, wenn die Zahlungen nicht auf Grund eines Leistungsaustauschverhältnisses erbracht werden. Das ist dann der Fall, wenn die Zahlungen nicht an bestimmte Umsätze geknüpft werden, sondern unabhängig von einer bestimmten Leistung gewährt werden.

3.6 Kleinunternehmerregelung
Nach § 19 Abs. 1 UStG wird die geschuldete Umsatzsteuer nicht erhoben, wenn die steuerpflichtigen Einnahmen im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 Euro nicht überstiegen haben und im laufenden Kalenderjahr 50.000 Euro voraussichtlich nicht übersteigen wird.

4. Geplante Änderungen
Der EuGH und BFH haben sich im Jahr 2011 in mehreren Urteilen zum Thema gastronomische Umsätze geäußert. Das Bundesministerium der Finanzen hat in Zusammenarbeit mit den Ländern die Konsequenzen der Rechtsprechung geprüft und ein so genanntes BMF-Schreiben erarbeitet. BMF-Schreiben richten sich als Verwaltungsanweisung ausschließlich an die Finanzverwaltung, aber mittelbar auch an die Steuerpflichtigen, weil diese grundsätzlich von einer korrespondierenden Auffassung der Finanzverwaltung ausgehen können.

Dieses BMF-Schreiben sieht die Umsetzung der angesprochenen Urteile vor. Es wird positive Auswirkungen auf das sog. Sozialcatering (insbesondere Kindergärten, Schulen) geben. Der BFH hat seine Rechtsprechung zur Aufspaltung von Verpflegungsleistungen aufgegeben, so dass bei entsprechender Gestaltung des Sachverhalts die Lebensmittel künftig zum Steuersatz von 7 Prozent abgegeben werden können und lediglich der Dienstleistungsanteil mit 19 Prozent besteuert wird. Das BMFSchreiben wird demnächst auf der Internetseite des BMF veröffentlicht.

 

Umsatzsteuer; Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken; Konsequenzen des EuGH-Urteils vom 10. März 2011 - C-497/09 u. a - sowie der BFH-Urteile vom 8. Juni 2011, XI R 37/08, 30. Juni 2011, V R 3/07, V R 35/08, V R 18/10, 12. Oktober 2011, V R 66/09, und vom 23. November 2011, XI R 6/08 sowie der Verordnung (EU) Nr. 282/11 des Rates vom 15. März 2011 (ABl. EU Nr. L 77 S. 1)

BMF-Schreiben vom 20.03.2015,GZ: IV D 2 - S 7100/07/10050-06, DOK 2013/0077777, BStBl I 2013 S. 444

Mit Urteilen vom 10. März 2011, C-497/09 u. a., 8. Juni 2011, XI R 37/08, 30. Juni 2011, V R 3/07, V R 35/08, V R 18/10, 12. Oktober 2011, V R 66/09, und vom 23. November 2011, XI R 6/08, haben der EuGH und der BFH zur Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken Recht gesprochen.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

I. Anwendung der Urteile
Neben den genannten Urteilen ist für nach dem 30. Juni 2011 ausgeführte Umsätze Artikel 6 der Verordnung (EU) Nr. 282/11 des Rates vom 15. März 2011, ABl. EU Nr. L 77 S. 1, (MwStVO) zu berücksichtigen. Nach Artikel 6 Abs. 1 MwStVO gilt die Abgabe zubereiteter oder nicht zubereiteter Speisen und/oder von Getränken zusammen mit ausreichenden unterstützenden Dienstleistungen, die deren sofortigen Verzehr ermöglichen, als sonstige Leistung. Die Abgabe von Speisen und/oder Getränken ist nur eine Komponente der gesamten Leistung, bei der der Dienstleistungsanteil überwiegt. Auf die Zubereitung kommt es demnach nicht an. Soweit die genannten Urteile für die Beurteilung eines Umsatzes an die Komplexität der Zubereitung von Speisen anknüpfen, sind sie für nach dem 30. Juni 2011 ausgeführte Umsätze nicht mehr anzuwenden.

II. Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses
Abschnitt 3.6 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses vom 1. Oktober 2010 (BStBl I S. 846), der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 7. März 2013 - IV D 2 - S 7105/11/10001 (2013/0213861) - geändert worden ist, wird wie folgt gefasst:

„3.6. Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken

(1) Verzehrfertig zubereitete Speisen können sowohl im Rahmen einer ggfs. ermäßigt besteuerten Lieferung als auch im Rahmen einer nicht ermäßigt besteuerten sonstigen Leistung abgegeben werden. Die Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen richtet sich dabei nach allgemeinen Grundsätzen (vgl. Abschnitt 3.5). Nach Artikel 6 Abs. 1 MwStVO gilt die Abgabe zubereiteter oder nicht zubereiteter Speisen und/oder von Getränken zusammen mit ausreichenden unterstützenden Dienstleistungen, die deren sofortigen Verzehr ermöglichen, als sonstige Leistung. Die Abgabe von Speisen und/oder Getränken ist nur eine Komponente der gesamten Leistung, bei der der Dienstleistungsanteil qualitativ überwiegt. Ob der Dienstleistungsanteil qualitativ überwiegt, ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Umsatzes zu beurteilen. Bei dieser wertenden Gesamtbetrachtung aller Umstände des Einzelfalls sind nur solche Dienstleistungen zu berücksichtigen, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind (vgl. Absatz 3). Dienstleistungselemente, die notwendig mit der Vermarktung von Lebensmitteln verbunden sind, bleiben bei der vorzunehmenden Prüfung unberücksichtigt (vgl. Absatz 2). Ebenso sind Dienstleistungen des speiseabgebenden Unternehmers oder Dritter, die in keinem Zusammenhang mit der Abgabe von Speisen stehen (z. B. Vergnügungsangebote in Freizeitparks, Leistungen eines Pflegedienstes oder Gebäudereinigungsleistungen außerhalb eigenständiger Cateringverträge), nicht in die Prüfung einzubeziehen.

(2) Insbesondere folgende Elemente sind notwendig mit der Vermarktung verzehrfertiger Speisen verbunden und im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtbetrachtung nicht zu berücksichtigen:

  • Darbietung von Waren in Regalen;

  • Zubereitung der Speisen;

  • Transport der Speisen und Getränke zum Ort des Verzehrs einschließlich der damit in Zusammenhang stehenden Leistungen wie Kühlen oder Wärmen, der hierfür erforderlichen Nutzung von besonderen Behältnissen und Geräten sowie der Vereinbarung eines festen Lieferzeitpunkts;

  • Übliche Nebenleistungen (z. B. Verpacken, Beigabe von Einweggeschirr oder -besteck);

  • Bereitstellung von Papierservietten;

  • Abgabe von Senf, Ketchup, Mayonnaise, Apfelmus oder ähnlicher Beigaben;

  • Bereitstellung von Abfalleimern an Kiosken, Verkaufsständen, Würstchenbuden usw.;

  • Bereitstellung von Einrichtungen und Vorrichtungen, die in erster Linie dem Verkauf von Waren dienen (z. B. Verkaufstheken und -tresen sowie Ablagebretter an Kiosken, Verkaufsständen, Würstchenbuden usw.);

  • bloße Erstellung von Leistungsbeschreibungen (z. B. Speisekarten oder -pläne);

  • allgemeine Erläuterung des Leistungsangebots;

  • Einzug des Entgelts für Schulverpflegung von den Konten der Erziehungsberechtigten.

Die Abgabe von zubereiteten oder nicht zubereiteten Speisen mit oder ohne Beförderung, jedoch ohne andere unterstützende Dienstleistungen, stellt stets eine Lieferung dar (Artikel 6 Abs. 2 MwStVO). Die Sicherstellung der Verzehrfertigkeit während des Transports (z. B. durch Warmhalten in besonderen Behältnissen) sowie die Vereinbarung eines festen Zeitpunkts für die Übergabe der Speisen an den Kunden sind unselbständiger Teil der Beförderung und daher nicht gesondert zu berücksichtigen. Die Abgabe von Waren aus Verkaufsautomaten ist stets eine Lieferung.

(3) Nicht notwendig mit der Vermarktung von Speisen verbundene und damit für die Annahme einer Lieferung schädliche Dienstleistungselemente liegen vor, soweit sich der leistende Unternehmer nicht auf die Ausübung der Handels- und Verteilerfunktion des Lebensmitteleinzelhandels und des Lebensmittelhandwerks beschränkt (vgl. BFH-Urteil vom 24. 11. 1988, V R 30/83, BStBl 1989 II S. 210). Insbesondere die folgenden Elemente sind nicht notwendig mit der Vermarktung von Speisen verbunden und daher im Rahmen der Gesamtbetrachtung zu berücksichtigen:

  • Bereitstellung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur (vgl. Absatz 4);

  • Servieren der Speisen und Getränke;

  • Gestellung von Bedienungs-, Koch- oder Reinigungspersonal;

  • Durchführung von Service-, Bedien- oder Spülleistungen im Rahmen einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur oder in den Räumlichkeiten des Kunden;

  • Nutzungsüberlassung von Geschirr oder Besteck;

  • Überlassung von Mobiliar (z. B. Tischen und Stühlen) zur Nutzung außerhalb der Geschäftsräume des Unternehmers;

  • Reinigung bzw. Entsorgung von Gegenständen, wenn die Überlassung dieser Gegenstände ein berücksichtigungsfähiges Dienstleistungselement darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 10. 8. 2006, V R 55/04, BStBl 2007 II S. 480);

  • Individuelle Beratung bei der Auswahl der Speisen und Getränke;

  • Beratung der Kunden hinsichtlich der Zusammenstellung und Menge von Mahlzeiten für einen bestimmten Anlass.

Bereitstellung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur
(4) Die Bereitstellung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur stellt ein im Rahmen der Gesamtbetrachtung zu berücksichtigendes Dienstleistungselement dar. Zu berücksichtigen ist dabei insbesondere die Bereitstellung von Vorrichtungen, die den bestimmungsgemäßen Verzehr der Speisen und Getränke an Ort und Stelle fördern sollen (z. B. Räumlichkeiten, Tische und Stühle oder Bänke, Bierzeltgarnituren). Auf die Qualität der zur Verfügung gestellten Infrastruktur kommt es nicht an. Daher genügt eine Abstellmöglichkeit für Speisen und Getränke mit Sitzgelegenheit für die Annahme einer sonstigen Leistung (vgl. BFH-Urteil vom 30. 6. 2011, V R 18/10, BStBl 2013 II S. 246). Daneben sind beispielsweise die Bereitstellung von Garderoben und Toiletten in die Gesamtbetrachtung einzubeziehen. Eine in erster Linie zur Förderung der Bewirtung bestimmte Infrastruktur muss nicht einer ausschließlichen Nutzung durch die verzehrenden Kunden vorbehalten sein. Duldet der Unternehmer daneben eine Nutzung durch andere Personen, steht dies einer Berücksichtigung nicht entgegen. Vorrichtungen, die nach ihrer Zweckbestimmung im Einzelfall nicht in erster Linie dazu dienen, den Verzehr von Speisen und Getränken zu erleichtern (z. B. Stehtische und Sitzgelegenheiten in den Wartebereichen von Kinofoyers sowie die Bestuhlung in Kinos, Theatern und Stadien, Parkbänke im öffentlichen Raum, Nachttische in Kranken- und Pflegezimmern), sind nicht zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 30. 6. 2011, V R 3/07, BStBl 2013 II S. 241). Dies gilt auch dann, wenn sich an diesen Gegenständen einfache, behelfsmäßige Vorrichtungen befinden, die den Verzehr fördern sollen (z. B. Getränkehalter, Ablagebretter). Nicht zu berücksichtigen sind außerdem behelfsmäßige Verzehrvorrichtungen, wie z. B. Verzehrtheken ohne Sitzgelegenheit oder Stehtische. Sofern die Abgabe der Speisen und Getränke zum Verzehr vor Ort erfolgt, kommt es jedoch nicht darauf an, dass sämtliche bereitgestellte Einrichtungen tatsächlich genutzt werden. Vielmehr ist das bloße Zur-Verfügung-Stellen ausreichend. In diesem Fall ist auf sämtliche Vor-Ort-Umsätze der allgemeine Steuersatz anzuwenden. Für die Berücksichtigung einer die Bewirtung fördernden Infrastruktur ist die Zweckabrede zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses maßgeblich. Bringt der Kunde zum Ausdruck, dass er eine Speise vor Ort verzehren will, nimmt diese anschließend jedoch mit, bleibt es bei der Anwendung des allgemeinen Umsatzsteuersatzes. Werden Speisen sowohl unter Einsatz von nicht zu berücksichtigenden Infrastrukturelementen (z. B. in Wartebereichen von Kinos) als auch hiervon getrennt in Gastronomiebereichen abgegeben, ist eine gesonderte Betrachtung der einzelnen Bereiche vorzunehmen.

(5) Die in Absatz 3 genannten Elemente sind nur dann zu berücksichtigen, wenn sie dem Kunden vom speiseabgebenden Unternehmer im Rahmen einer einheitlichen Leistung zur Verfügung gestellt werden und vom Leistenden ausschließlich dazu bestimmt wurden, den Verzehr von Lebensmitteln zu erleichtern (vgl. BFH-Urteil vom 30. 6. 2011, V R 18/10, BStBl 2013 II S. 246). Von Dritten erbrachte Dienstleistungselemente sind grundsätzlich nicht zu berücksichtigen. Voraussetzung für eine Nichtberücksichtigung ist, dass der Dritte unmittelbar gegenüber dem verzehrenden Kunden tätig wird. Es ist daher im Einzelfall - ggf. unter Berücksichtigung von getroffenen Vereinbarungen - zu prüfen, inwieweit augenscheinlich von einem Dritten erbrachte Dienstleistungselemente dem speiseabgebenden Unternehmer zuzurechnen sind. Leistet der Dritte an diesen Unternehmer und dieser wiederum an den Kunden, handelt es sich um ein Dienstleistungselement des speiseabgebenden Unternehmers, das im Rahmen der Gesamtbetrachtung zu berücksichtigen ist.

(6) Die in den Absätzen 1 bis 5 dargestellten Grundsätze gelten gleichermaßen für Imbissstände wie für Verpflegungsleistungen in Kindertagesstätten, Schulen und Kantinen, Krankenhäusern, Pflegeheimen oder ähnlichen Einrichtungen, bei Leistungen von Catering-Unternehmen (Partyservice) und Mahlzeitendiensten („Essen auf Rädern“). Sie gelten ebenso für unentgeltliche Wertabgaben. Ist der Verzehr durch den Unternehmer selbst als sonstige Leistung anzusehen, liegt eine unentgeltliche Wertabgabe § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG vor, die dem allgemeinen Steuersatz unterliegt. Für unentgeltliche Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b UStG - z. B. Entnahme von Nahrungsmitteln durch einen Gastwirt zum Verzehr in einer von der Gaststätte getrennten Wohnung - kommt der ermäßigte Steuersatz in Betracht. Auf die jährlich im BStBl Teil I veröffentlichten Pauschbeträge für unentgeltliche Wertabgaben (Sachentnahmen) wird hingewiesen (vgl. Abschnitt 10.6 Abs. 1 Satz 6).

Beispiel 1:

Der Betreiber eines Imbissstandes gibt verzehrfertige Würstchen, Pommes frites usw. an seine Kunden in Pappbehältern oder auf Mehrweggeschirr ab. Der Kunde erhält dazu eine Serviette, Einweg- oder Mehrwegbesteck und auf Wunsch Ketchup, Mayonnaise oder Senf. Der Imbissstand verfügt über eine Theke, an der Speisen im Stehen eingenommen werden können. Der Betreiber hat vor dem Stand drei Stehtische aufgestellt. 80% der Speisen werden zum sofortigen Verzehr abgegeben. 20 % der Speisen werden zum Mitnehmen abgegeben.

Unabhängig davon, ob die Kunden die Speisen zum Mitnehmen oder zum Verzehr an Ort und Stelle erwerben, liegen insgesamt begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Die erbrachten Dienstleistungselemente (Bereitstellung einfachster Verzehrvorrichtungen wie einer Theke und Stehtischen sowie von Mehrweggeschirr) führen bei einer wertenden Gesamtbetrachtung des Vorgangs auch hinsichtlich der vor Ort verzehrten Speisen nicht zur Annahme einer sonstigen Leistung (vgl. BFH-Urteil vom 8. 6. 2011, XI R 37/08, BStBl 2013 II S. 238, und vom 30. 6. 2011, V R 35/08, BStBl 2013 II S. 244). Die Qualität der Speisen und die Komplexität der Zubereitung haben auf die Beurteilung des Sachverhalts keinen Einfluss.

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, jedoch verfügt der Imbissstand neben den Stehtischen über aus Bänken und Tischen bestehende Bierzeltgarnituren, an denen die Kunden die Speisen einnehmen können.

Soweit die Speisen zum Mitnehmen abgegeben werden, liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Soweit die Speisen zum Verzehr vor Ort abgegeben werden, liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Mit der Bereitstellung der Tische und der Sitzgelegenheiten wird die Schwelle zum Restaurationsumsatz überschritten (vgl. BFH-Urteil vom 30. 6. 2011, V R 18/10, BStBl 2013 II. S. 246). Auf die tatsächliche Inanspruchnahme der Sitzgelegenheiten kommt es nicht an. Maßgeblich ist die Absichtserklärung des Kunden, die Speisen vor Ort verzehren zu wollen.

Beispiel 3:

Der Catering-Unternehmer A verabreicht in einer Schule auf Grund eines mit dem Schul-träger geschlossenen Vertrags verzehrfertig angeliefertes Mittagessen. A übernimmt mit eigenem Personal die Ausgabe des Essens, die Reinigung der Räume sowie der Tische, des Geschirrs und des Bestecks.

Es liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Neben den Speisenlieferungen werden Dienstleistungen erbracht, die nicht notwendig mit der Vermarktung von Speisen verbunden sind (Bereitstellung von Verzehrvorrichtungen, Reinigung der Räume sowie der Tische, des Geschirrs und des Bestecks) und die bei Gesamtbetrachtung des Vorgangs das Lieferelement qualitativ überwiegen.

Beispiel 4:

Ein Schulverein bietet in der Schule für die Schüler ein Mittagessen an. Das verzehrfertige Essen wird von dem Catering-Unternehmer A dem Schulverein in Warmhaltebehältern zu festgelegten Zeitpunkten angeliefert und anschließend durch die Mitglieder des Schulvereins an die Schüler ausgegeben. Das Essen wird von den Schülern in einem Mehrzweckraum, der über Tische und Stühle verfügt, eingenommen. Der Schulverein übernimmt auch die Reinigung der Räume sowie der Tische, des Geschirrs und des Bestecks.

Der Catering-Unternehmer A erbringt begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG, da sich seine Leistung auf die Abgabe von zubereiteten Speisen und deren Beförderung ohne andere unterstützende Dienstleistungen beschränkt.

Der Schulverein erbringt sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG. Neben den Speisenlieferungen werden Dienstleistungen erbracht, die nicht notwendig mit der Vermarktung von Speisen verbunden sind (Bereitstellung von Verzehrvorrichtungen, Reinigung der Räume sowie der Tische, des Geschirrs und des Bestecks) und die bei Gesamtbetrachtung des Vorgangs das Lieferelement qualitativ überwiegen. Bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen können die Umsätze dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG unterliegen.

Beispiel 5:

Wie Beispiel 4, jedoch beliefert der Catering-Unternehmer A den Schulverein mit Tiefkühlgerichten. Er stellt hierfür einen Tiefkühlschrank und ein Auftaugerät (Regeneriertechnik) zur Verfügung. Die Endbereitung der Speisen (Auftauen und Erhitzen) sowie die Ausgabe erfolgt durch den Schulverein.

Der Catering-Unternehmer A erbringt begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG. Die Bereitstellung der Regeneriertechnik stellt eine Nebenleistung zur Speisenlieferung dar.

Beispiel 6:

Ein Unternehmer beliefert ein Krankenhaus mit Mittag- und Abendessen für die Patienten. Er bereitet die Speisen nach Maßgabe eines mit dem Leistungsempfänger vereinbarten Speiseplans in der Küche des auftraggebenden Krankenhauses fertig zu. Die Speisen werden zu festgelegten Zeitpunkten in Großgebinden an das Krankenhauspersonal übergeben, das den Transport auf die Stationen, die Portionierung und Ausgabe der Speisen an die Patienten sowie die anschließende Reinigung des Geschirrs und Bestecks übernimmt.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor, da sich die Leistung des Unternehmers auf die Abgabe von zubereiteten Speisen ohne andere unterstützende Dienstleistungen beschränkt. Die durch das Krankenhauspersonal erbrachten Dienstleistungselemente sind bei der Beurteilung des Gesamtvorgangs nicht zu berücksichtigen.

Beispiel 7:

Sachverhalt wie im Beispiel 6. Ein Dritter ist jedoch verpflichtet, das Geschirr und Besteck in der Küche des Krankenhauses zu reinigen.

Soweit dem Unternehmer die durch den Dritten erbrachten Spülleistungen nicht zuzurechnen sind, beschränkt sich seine Leistung auch in diesem Fall auf die Abgabe von zubereiteten Speisen ohne andere unterstützende Dienstleistungen. Es liegen daher ebenfalls begünstigte Lieferungen an das Krankenhaus vor.

Beispiel 8:

Ein Unternehmer bereitet mit eigenem Personal die Mahlzeiten für die Patienten in der angemieteten Küche eines Krankenhauses zu, transportiert die portionierten Speisen auf die Stationen und reinigt das Geschirr und Besteck. Die Ausgabe der Speisen an die Patienten erfolgt durch das Krankenhauspersonal.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Die Reinigung des Geschirrs und Bestecks ist im Rahmen der Gesamtbetrachtung nicht zu berücksichtigen, da die Überlassung dieser Gegenstände kein berücksichtigungsfähiges Dienstleistungselement darstellt.

Beispiel 9:

Eine Metzgerei betreibt einen Partyservice. Nachdem der Unternehmer die Kunden bei der Auswahl der Speisen, deren Zusammenstellung und Menge individuell beraten hat, bereitet er ein kalt-warmes Büffet zu. Die fertig belegten Platten und Warmhaltebehälter werden von den Kunden abgeholt oder von der Metzgerei zu den Kunden geliefert. Die leeren Platten und Warmhaltebehälter werden am Folgetag durch den Metzger abgeholt und gereinigt.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor, da sich die Leistung des Unternehmers auf die Abgabe von zubereiteten Speisen, ggf. deren Beförderung sowie die Beratung beschränkt. Die Überlassung der Platten und Warmhaltebehälter besitzt vornehmlich Verpackungscharakter und führt bei der Gesamtbetrachtung des Vorgangs auch zusammen mit dem zu berücksichtigenden Dienstleistungselement „Beratung“ nicht zu einem qualitativen Überwiegen der Dienstleistungselemente. Da die Platten und Warmhaltebehälter vornehmlich Verpackungsfunktion besitzen, ist deren Reinigung nicht zu berücksichtigen.

Beispiel 10:

Sachverhalt wie Beispiel 9, zusätzlich verleiht die Metzgerei jedoch Geschirr und/oder Besteck, das vor Rückgabe vom Kunden zu reinigen ist.

Es liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Das Geschirr erfüllt in diesem Fall keine Verpackungsfunktion. Mit der Überlassung des Geschirrs und des Bestecks in größerer Anzahl tritt daher ein Dienstleistungselement hinzu, durch das der Vorgang bei Betrachtung seines Gesamtbildes als nicht begünstigte sonstige Leistung anzusehen ist. Unerheblich ist dabei, dass das Geschirr und Besteck vom Kunden gereinigt zurückgegeben wird (vgl. BFH-Urteil vom 23. 11. 2011, XI R 6/08, BStBl 2013 II, S. 253).

Beispiel 11:

Der Betreiber eines Partyservice liefert zu einem festgelegten Zeitpunkt auf speziellen Wunsch des Kunden zubereitete, verzehrfertige Speisen in warmem Zustand für eine Feier seines Auftraggebers an. Er richtet das Buffet her, indem er die Speisen in Warmhaltevorrichtungen auf Tischen des Auftraggebers anordnet und festlich dekoriert.

Es liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Die Überlassung der Warmhaltevorrichtungen erfüllt zwar vornehmlich eine Verpackungsfunktion. Sie führt bei der vorzunehmenden Gesamtbetrachtung des Vorgangs zusammen mit den zu berücksichtigenden Dienstleistungselementen (Herrichtung des Büffets, Anordnung und festliche Dekoration) jedoch zu einem qualitativen Überwiegen der Dienstleistungselemente.

Beispiel 12:

Der Betreiber eines Partyservice liefert auf speziellen Wunsch des Kunden zubereitete, verzehrfertige Speisen zu einem festgelegten Zeitpunkt für eine Party seines Auftraggebers an. Der Auftraggeber erhält darüber hinaus Servietten, Einweggeschirr und -besteck. Der Betreiber des Partyservice hat sich verpflichtet, das Einweggeschirr und -besteck abzuholen und zu entsorgen.

Es liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Bei der vorzunehmenden Gesamtbetrachtung des Vorgangs überwiegen die zu berücksichtigenden Dienstleistungselemente (Überlassung von Einweggeschirr und -besteck in größerer Anzahl zusammen mit dessen Entsorgung) das Lieferelement qualitativ.

Beispiel 13:

Wie Beispiel 12, jedoch entsorgt der Kunde das Einweggeschirr und -besteck selbst.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Da der Kunde die Entsorgung selbst übernimmt, beschränkt sich die Leistung des Unternehmers auf die Abgabe von zubereiteten Speisen und deren Beförderung ohne andere unterstützende Dienstleistungen.

Beispiel 14:

Ein Mahlzeitendienst übergibt Einzelabnehmern verzehrfertig zubereitetes Mittag- und Abendessen in Warmhaltevorrichtungen auf vom Mahlzeitendienst zur Verfügung gestelltem Geschirr, auf dem die Speisen nach dem Abheben der Warmhaltehaube als Einzelportionen verzehrfertig angerichtet sind. Dieses Geschirr wird - nach einer Vorreinigung durch die Einzelabnehmer - zu einem späteren Zeitpunkt vom Mahlzeitendienst zurückgenommen und endgereinigt.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Da das Geschirr vornehmlich eine Verpackungsfunktion erfüllt, überwiegt seine Nutzungsüberlassung sowie Endreinigung das Lieferelement nicht qualitativ. Auf das Material oder die Form des Geschirrs kommt es dabei nicht an.

Beispiel 15:

Ein Mahlzeitendienst übergibt Einzelabnehmern verzehrfertig zubereitetes Mittag- und Abendessen in Transportbehältnissen und Warmhaltevorrichtungen, die nicht dazu bestimmt sind, dass Speisen von diesen verzehrt werden. Die Ausgabe der Speisen auf dem Geschirr der Einzelabnehmer und die anschließende Reinigung des Geschirrs und Bestecks in der Küche der Einzelabnehmer übernimmt der Pflegedienst des Abnehmers. Zwischen Mahlzeiten- und Pflegedienst bestehen keine Verbindungen.

Es liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor, da sich die Leistung des Mahlzeitendienstes auf die Abgabe von zubereiteten Speisen und deren Beförderung ohne andere unterstützende Dienstleistungen beschränkt. Die Leistungen des Pflegedienstes sind bei der Beurteilung des Gesamtvorgangs nicht zu berücksichtigen.

Beispiel 16:

Verschiedene Unternehmer bieten in einem zusammenhängenden Teil eines Einkaufszentrums diverse Speisen und Getränke an. In unmittelbarer Nähe der Stände befinden sich Tische und Stühle, die von allen Kunden der Unternehmer gleichermaßen genutzt werden können (sog. „Food Court“). Für die Rücknahme des Geschirrs stehen Regale bereit, die von allen Unternehmern genutzt werden.

Soweit die Speisen zum Mitnehmen abgegeben werden, liegen begünstigte Lieferungen im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Soweit die Speisen zum Verzehr vor Ort abgegeben werden, liegen nicht begünstigte sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG vor. Maßgeblich ist die Absichtserklärung des Kunden, die Speisen mitnehmen oder vor Ort verzehren zu wollen. Die gemeinsam genutzte Infrastruktur ist allen Unternehmern zuzurechnen. Einer Berücksichtigung beim einzelnen Unternehmer steht nicht entgegen, dass die Tische und Stühle auch von Personen genutzt werden, die keine Speisen oder Getränke verzehren.“

Dieses Schreiben tritt mit Wirkung vom 1. Juli 2011 an die Stelle der Schreiben vom 16. Oktober 2008 - IV B 8 - S 7100/07/10050 (2008/0541679) - (BStBl I S. 949) und vom 29. März 2010 - IV D 2 - S 7100/07/10050 (2010/0227270) - (BStBl I S. 330). Beruft sich der Unternehmer für vor dem 1. Oktober 2013 ausgeführte Umsätze auf eine nach diesen Schreiben günstigere Besteuerung, wird dies nicht beanstandet.

  

   

2. Umsatzbesteuerung des Schulessens


Pressemitteilung Nr. 53 des BMF vom 14.09.2012

Den Beginn des neuen Schuljahres nimmt der Parlamentarische Staatssekretär beim Bundesminister der Finanzen Hartmut Koschyk zum Anlass, darauf hinzuweisen, wann die Abgabe von Speisen und Getränken in einer Schule umsatzsteuerfrei ist oder nur dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unterliegt. Es ist der Bundesregierung ein Anliegen, dass Kinder nicht nur gute Lernbedingungen vorfinden, sondern dass sie auch in der Schule mit hochwertigem und gleichwohl günstigem Essen versorgt werden können.

Das Umsatzsteuerrecht hält in diesem Zusammenhang folgende Möglichkeiten bereit:

Steuerbefreiungen:
Die Abgabe von Speisen und Getränken in einer Schule kann derzeit umsatzsteuerfrei sein, wenn diese durch gemeinnützige Einrichtungen erfolgt, die einem Wohlfahrtsverband als Mitglied angeschlossen sind.

Außerdem ist die Beköstigung durch Personen und Einrichtungen umsatzsteuerfrei, wenn diese überwiegend Jugendliche für Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecke bei sich aufnehmen. Dazu ist nicht erforderlich, dass die Jugendlichen dort Unterkunft und volle Verpflegung erhalten. Unter die Befreiung fallen grundsätzlich auch Schulen, Kindergärten, Kindertagesstätten oder Halbtagsschülerheime. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Verpflegungsleistung durch den Träger der Einrichtung selbst erbracht wird. Das Essen muss nicht in der Schule bzw. durch den Schulträger selbst zubereitet werden, die Ausgabe muss aber durch den Schulträger selbst erfolgen.

Ermäßigter Umsatzsteuersatz:
Die Abgabe von Speisen in Schulen kann zum ermäßigten Umsatzsteuersatz erfolgen, wenn sie von einer gemeinnützigen Körperschaft im Rahmen ihres Zweckbetriebs durchgeführt wird. Das gilt z. B. für die Grundversorgung von Schülern mit Speisen und Getränken an Schulen durch gemeinnützige Mensavereine oder Schulfördervereine.

In den Fällen der (An-)Lieferung bzw. der Ausgabe der Schulspeisung durch Dritte, z. B. durch Caterer, sieht das Umsatzsteuerrecht eine Steuerbefreiung nicht vor. Sie wäre auch nicht mit EU-Recht vereinbar. Die Lieferung unterliegt aber dem ermäßigten Umsatzsteuersatz, wenn durch den Caterer lediglich eine reine Lebensmittellieferung erfolgt.

Das Bundesministerium der Finanzen setzt sich dafür ein, dass auch bei europarechtlich vorgegebenen Steuerrechtsänderungen in Deutschland Verpflegungsleistungen an Schulen durch gemeinnützige Vereine weiterhin steuerfrei bleiben.

  

3. Umsatzsteuer bei Verpflegung von Schülern durch Schulfördervereine


Der aktuelle Tipp - herausgegeben vom Finanzministerium Baden-Württemberg (Stand September 2009)

  

4. Keine Steuerbefreiung der Verpflegung von Lehrern und Schülern einer Ganztagesschule durch einen privaten Förderverein


BFH-Urteil vom 12.02.2009 , V R 47/07

Vorinstanz: Niedersächsisches FG, Urteil vom 23.05.2007 - 5 K 365/02

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist ein eingetragener Förderverein von Eltern, der in den Streitjahren 1995 bis 1999 in einem Gymnasium in S eine Cafeteria eingerichtet und die Schüler und Lehrer mit Speisen und Getränken versorgt hat. Die Cafeteria war notwendig geworden, um die Schule als Ganztagesschule führen zu können.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) erließ für die Streitjahre Umsatzsteuerbescheide, weil er die Abgabe von Speisen und Getränken als steuerpflichtig ansah und davon ausging, dass die Umsätze des Klägers nicht nach § 4 Nr. 23 des Umsatzsteuergesetzes 1993/1999 (UStG) steuerbefreit seien.

Unter Hinweis auf eine Bescheinigung der Stadt vom 21.7.1998, wonach die Arbeit des Fördervereins im Interesse der Stadt durchgeführt werde und sämtliche durch den Betrieb der Cafeteria entstandenen Gewinne in Form von Einrichtungsgegenständen für die Cafeteria und Ausstattungen in die Schule zurückgeflossen seien, machte der Kläger mit der Klage geltend, die Aufnahme der Schüler zu Erziehungs- und Ausbildungszwecken durch den Schulträger müsse bei ihm als dessen Erfüllungsgehilfe berücksichtigt werden.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Das Urteil ist in EFG 2007, 1818 veröffentlicht. Zwar komme eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG nicht in Betracht, weil der Kläger die Kinder nicht zu Erziehungszwecken bei sich "aufgenommen" habe, denn der Erziehungsauftrag werde durch die Schule und nicht vom Kläger verfolgt.

Der Kläger könne sich jedoch unmittelbar auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 2006/112/EG des Rates der Europäischen Union vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuer-System (MwStSystRL) berufen, wonach die Mitgliedstaaten die mit der Ausbildung von Kindern und Jugendlichen und dem Schul- und Hochschulunterricht eng verbundenen Dienstleistungen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder durch andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung befreien. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe bereits entschieden, dass die Abgabe von Mahlzeiten durch ein Studentenwerk an Studenten als eng mit dem Hochschulunterricht verbundene Leistungen anzuerkennen sei (BFH-Urteil vom 19.5.2005 V R 32/03, BFHE 210, 175, BStBl II 2005, 900). Gleiches müsse dann auch für die Verpflegungsleistungen des Klägers an die Schüler und Lehrer gelten. Beim Kläger handele es sich im Unterschied zum Studentenwerk zwar nicht um eine Anstalt des öffentlichen Rechts, jedoch um eine "andere Einrichtung mit vergleichbarer Zielsetzung". Die Mitgliedstaaten seien nach Art. 133 MwStSystRL befugt, die Anerkennung an die Erfüllung verschiedener zusätzlicher Kriterien (wie Fehlen systematischer Gewinnerzielungsabsicht, Verteilung etwaiger Gewinne zur Verbesserung der erbrachten Leistungen, Leitung der Einrichtung durch ehrenamtlich tätige Personen, Preisgestaltung unterhalb gewerblicher Unternehmen) zu knüpfen. Da der Gesetzgeber von dieser Möglichkeit der Gestaltung von Bedingungen für nichtstaatliche Einrichtungen keinen Gebrauch gemacht habe, könne das FA dem Kläger nicht entgegenhalten, dass die Anerkennung noch an zusätzliche besondere Bedingungen zu knüpfen sei. Eine Steuerbefreiung sei nicht nach Art. 134 MwStSystRL ausgeschlossen. Denn der Betrieb der Einrichtung sei für die Erzielung des Bildungs- und Erziehungszwecks der Schule unerlässlich, weil ohne ein derartiges Verpflegungsangebot der Betrieb der Ganztagesschule nicht möglich gewesen wäre. Es lägen auch keine Anhaltspunkte dafür vor, dass der Kläger mit seiner Schulcafeteria in unmittelbarem Wettbewerb mit gewerblichen Unternehmen getreten sei.

Hiergegen wendet sich das FA mit der vom FG zugelassenen Revision. Das FG habe zu Unrecht angenommen, dass sich der Kläger unmittelbar auf die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL berufen könne. Dies sei nur dann der Fall, wenn es der nationale Gesetzgeber versäumt habe, Art. 132 MwStSystRL in innerstaatliches Recht umzusetzen. Eine Umsetzung dieser Bestimmung sei durch § 4 Nr. 21, Nr. 22 und Nr. 23 UStG jedoch hinreichend erfolgt. Allein die Nichtbefreiung der Cafeteriaumsätze des Klägers rechtfertigt keinen Anwendungsvorrang des Art. 132 MwStSystRL. Selbst wenn man von einem Anwendungsvorrang ausginge, lägen die Voraussetzungen dieser Bestimmung nicht vor, denn ansonsten könnten sich alle gewerblichen Unternehmer, die Schulkantinen betrieben oder Lernmaterial an die Schule lieferten, auf die Steuerbefreiung berufen. Auch lägen keine "mit dem Unterricht eng verbundenen" Umsätze vor, weil es sich bei der Schulspeisung nicht um eine Nebenleistung des Klägers zur Unterrichtserteilung handele, weil der Elternverein selbst keinen Unterricht erteile. Die Schulspeisung sei auch nicht unerlässlich für den Zweck des Schulunterrichts, weil ein gleichwertiger Unterricht auch ohne Essensangebot des Klägers hätte erteilt werden können.

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Zwar habe das FA die vorläufige Anerkennung als gemeinnützig widerrufen. Dies beruhe lediglich darauf, dass der Verein aufgrund der Umsatzbesteuerung durch das FA seine Tätigkeit eingestellt habe und deshalb keine Körperschaftsteuererklärung mehr abgegeben habe. Mit der Versagung der Gemeinnützigkeit sei die Frage der Anerkennung des Klägers im Sinne der MwStSystRL nicht präjudiziert.

II.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

1. Wie das FG zutreffend entschieden hat, kann sich der Kläger für die Steuerfreiheit seiner Lieferungen von Speisen und Getränken an die Schüler und Lehrer nicht auf die Steuerbefreiungen des § 4 Nr. 23 UStG berufen.

a) Nach dieser Vorschrift ist die Gewährung von Beherbergung, Beköstigung und der üblichen Naturalleistungen durch Personen und Einrichtungen steuerfrei, wenn sie überwiegend Jugendliche für Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecke oder für Zwecke der Säuglingspflege bei sich aufnehmen, soweit die Leistungen an die Jugendlichen oder an die bei ihrer Erziehung, Ausbildung, Fortbildung oder Pflege tätigen Personen ausgeführt werden.

Die Befreiungsvorschrift soll Einrichtungen im Bereich der Jugenderziehung und Ausbildung zugute kommen und ist dadurch gekennzeichnet, dass Jugendliche zu Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecken bei sich aufgenommen werden und im Rahmen dieses Unternehmens aufgrund der Aufnahme Leistungen der Beherbergung, Beköstigung und Naturalleistungen anfallen (vgl. BFH-Urteile vom 30.7.2008 V R 66/06, BFHE 223, 381, BFH/NV 2009, 516 vom 24.5.1989 V R 127/84, BFHE 157, 464, BStBl II 1989, 912).

Die Gewährung von Beherbergung, Beköstigung usw. ist nur dann gemäß § 4 Nr. 23 UStG steuerfrei, wenn dem Unternehmer selbst die Erziehung, Ausbildung oder Fortbildung der aufgenommenen Jugendlichen obliegen. Er muss die Erziehungszwecke, Ausbildungszwecke oder Fortbildungszwecke zwar nicht allein verfolgen; es reicht aber auch nicht aus, dass sie lediglich von einem Dritten verfolgt werden (BFH-Urteile vom 28.9.2006 V R 57/05, BFHE 215, 351, BStBl II 2007, 846 in BFHE 210, 175, BStBl II 2005, 900 vom 28.9.2000 V R 26/99, BFHE 192, 360, BStBl II 2001, 691 jeweils m.w.N.). Dies ist bei der Beköstigung von Schülern und Lehrern an einer Schule durch einen Elternverein nicht der Fall, weil dieser weder die Kinder bei sich aufgenommen hat noch durch die Verabreichung von Speisen und Getränken selbst eine Erziehungs- oder Ausbildungsleistung erbringt.

b) Der Kläger kann sich auch nicht darauf berufen, die Beköstigungsleistungen seien nicht ihm, sondern der Schule zuzurechnen, weil sich die Schule seines Unternehmens nur als Erfüllungsgehilfen bedient habe.

Wem als Unternehmer eine Leistung als eigene zuzurechnen ist, entscheidet sich grundsätzlich nach dem Auftreten nach außen (z.B. BFH-Beschluss vom 29.1.2008 V B 201/06, BFH/NV 2008, 827). Dem Kläger wäre somit die Leistung nur dann nicht als eigene zuzurechnen, wenn nicht er, sondern die Schule gegenüber den Schülern und Lehrern die Essensleistungen erbracht hätte. Dies ist nicht der Fall, denn dass er den Verkauf von Getränken und Mahlzeiten im Namen des Schulträgers durchgeführt hat, hat das FG nicht festgestellt.

2. Die Leistungen des Klägers sind auch nicht nach § 4 Nr. 26 UStG steuerbefreit.

Nach dieser Vorschrift ist die ehrenamtliche Tätigkeit begünstigt, wenn sie für juristische Personen des öffentlichen Rechts ausgeübt wird (Buchst. a) oder wenn das Entgelt für die Tätigkeit nur im Auslagenersatz und einer angemessenen Entschädigung für Zeitversäumnis besteht (Buchst. b). Steuerbefreit ist das Entgelt, das der ehrenamtlich Tätige z.B. als Auslagenersatz für seine Tätigkeit erhält. Der Kläger hat jedoch für seine Tätigkeit kein Entgelt von der Schule oder dem Schulträger erhalten, das steuerbefreit sein könnte. Entgelte wurden von den Schülern oder Lehrern lediglich als Gegenleistung für die Abgabe von Speisen und Getränken gezahlt.

3. Das FG hat zu Unrecht eine Steuerbefreiung aufgrund unmittelbarer Anwendung von Art. 132 Abs. 1 MwStSystRL angenommen. Da Leistungen zu beurteilen sind, die vor dem 1.1.2007 ausgeführt worden sind, kommt es auf die Voraussetzungen der (wortgleichen) Regelungen der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) an (zum Anwendungszeitpunkt der MwStSystRL siehe Art. 413 MwStSystRL).

a) Nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG befreien die Mitgliedstaaten

"i)

die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- oder Hochschulunterricht, die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung sowie die damit eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung".

Nach Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen, wenn die Tätigkeit zur Ausübung der Tätigkeiten, für die die Steuerbefreiung gewährt wird, nicht unerlässlich ist und wenn sie im Wesentlichen dazu bestimmt ist, der Einrichtung zusätzliche Einnahmen zu verschaffen durch Tätigkeiten, die in unmittelbarem Wettbewerb mit Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen durchgeführt werden. Hierbei ermächtigt Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG die Mitgliedstaaten, diese Steuerbefreiung für solche Einrichtungen, die keine Einrichtungen des öffentlichen Rechts sind, von der Erfüllung weiterer Voraussetzungen abhängig zu machen, nämlich dem Nichtvorliegen einer systematischen Gewinnerzielungsabsicht, der ehrenamtlichen Leitung und Verwaltung der Einrichtung, der Preisgestaltung unterhalb derjenigen von gewerblichen Unternehmen oder dem Vorliegen einer amtlichen Preisgenehmigung vom Nichtvorliegen einer Wettbewerbsverzerrung zu Lasten gewerblicher Unternehmen. Von dieser Möglichkeit hat der Gesetzgeber keinen Gebrauch gemacht.

b) Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG sind nicht erfüllt. Der Kläger ist ein eingetragener Verein und keine Körperschaft des öffentlichen Rechts. Er ist auch - entgegen der Auffassung des FG - nicht i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG als Einrichtung mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter "vergleichbarer Zielsetzung" (Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- und Hochschulunterricht, die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung) anerkannt.

aa) Der Begriff "Einrichtung" ist zwar grundsätzlich weit genug, um auch private Einheiten mit Gewinnerzielungsabsicht zu erfassen (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften - EuGH - vom 26.5.2005 Rs. C-498/03, Kingscrest Associates Ltd. und Montecello Ltd., BFH/NV Beilage 2005, 310, UR 2005, 453 Rdnr. 35; BFH-Urteil vom 10.1.2008 V R 52/06, BFHE 221, 295 unter II.2.b aa). Auch setzt die Anerkennung nicht zwingend eine ausdrückliche (steuer-)gesetzliche Regelung voraus (vgl. EuGH-Urteil Kingscrest Associates Ltd. und Montecello Ltd. in BFH/NV Beilage 2005, 310, UR 2005, 453 Rdnrn. 53 ff.; BFH-Urteil vom 22.4.2004 V R 1/98, BFHE 205, 514, BStBl II 2004, 849 unter II.3.b und c). Die vom Kläger vorgelegte Bescheinigung der Stadt S, wonach er im Interesse des Schulträgers tätig geworden sei, genügt hierfür jedoch nicht.

bb) Das FG stützt sich für seine gegenteilige Auffassung zu Unrecht auf das Senatsurteil vom 28.9.2006 V R 57/05 (BFHE 215, 351, BStBl II 2007, 846, wonach Verpflegungsleistungen von Studentenwerken an Studenten zu den mit der Hochschulausbildung eng verbundenen Dienstleistungen einer Einrichtung des öffentlichen Rechts gehören (zustimmend Oelmeier in Sölch/Ringleb, UStG, § 4 Nr. 23 Rz 31; Lippross, UStG, 22. Aufl. 2008, S. 579; Büchter-Hole, Anm. zur Vorentscheidung in EFG 2007, 1820; Baldauf, Steuerliche Behandlung der Schulspeisung bei öffentlich-rechtlichen Bildungsträgern, Zeitschrift für Kommunalfinanzen 2008, 248; a.A. Bundesministerium der Finanzen, Nichtanwendungserlass vom 27.9.2007, BStBl I 2007, 768 unter Berufung auf das EuGH-Urteil vom 14.6.2007 C-434/05, Horizon College, Slg. 2007, I-4793, UR 2007, 587). Maßgebend hierfür war, dass dem Studentenwerk als Anstalt des öffentlichen Rechts im Zusammenwirken mit den Hochschulen die soziale Betreuung und Förderung der Studenten obliegt (vgl. den Leitsatz der Entscheidung und die Gründe unter II.2.a). Damit ist der vorliegende Fall nicht vergleichbar, weil der Kläger - anders als das Studentenwerk - keine Einrichtung des öffentlichen Rechts ist, die mit solchen Aufgaben betraut ist, und es an einem durch öffentlich-rechtliche Vorschriften geregelten Zusammenwirken mit der Schule fehlt.

cc) Soweit das FG die Anerkennung des Klägers - ohne Weiteres - allein daraus ableitet, dass der nationale Gesetzgeber keinen Gebrauch "von der Ermächtigung in Art. 133 MwStSystRL" (Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG) gemacht habe, gibt es dafür keine Grundlage. Denn diese Regelung erlaubt den Mitgliedstaaten nur - unabhängig von den in der jeweiligen Befreiungsregelung in Art. 13 Teil A Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG genannten tätigkeitsbezogenen Kriterien für die Anerkennung - zusätzlich die in Abs. 2 Buchst. a genannten Kriterien zur Bedingung für die Befreiung zu machen.

  

5. Fragen an den Deutschen Bundestag im Zusammenhang mit Schulessen


BT-Drucks. 16/11816 vom 30.01.2009

1. Auswirkung der Anhebung des Umsatzsteuersatzes für die Herstellung und Anlieferung der Schulspeisung zum 1.1.2009 auf die Preise des Schulessens in den Bundesländern
BT-Drucks. 16/11816 vom 30.01.2009

Frage der Abgeordneten Dr. Barbara Höll (DIE LINKE) an die Bundesregierung
Trifft es zu, dass der Umsatzsteuersatz für die Herstellung und Anlieferung der Schulspeisung von statt wie bisher 7 Prozent zum 1. Januar 2009 auf 19 Prozent angehoben wurde, und was waren die Beweggründe des Bundesministeriums der Finanzen?

Antwort der Parlamentarischen Staatssekretärin Nicolette Kressl vom 26. Januar 2009
Dies trifft nicht zu. Werden neben der Herstellung und der (An-)Lieferung der Speisen keine Dienstleistungen ausgeführt, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind, beträgt der Umsatzsteuersatz 7 Prozent (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofes vom 10. August 2006 – V R 38/05 – [BStBl 2007 II S. 482]).

Frage der Abgeordneten Dr. Barbara Höll (DIE LINKE) an die Bundesregierung
Wie wirkt sich die Anhebung des Umsatzsteuersatzes nach Kenntnis und Einschätzung der Bundesregierung auf die Preise des Schulessens in den Bundesländern aus?

Antwort der Parlamentarischen Staatssekretärin Nicolette Kressl vom 26. Januar 2009
Auf die Antwort zur ersten Frage wird verwiesen.

 

2. Auswirkungen der Verfügung des BMF vom Oktober 2008 bezüglich der Unterbindung der steuerlichen Splittung von Leistungen von Cateringfirmen auf die Preise für das Schulessen
BT-Drucks. 16/11955 vom 13.02.2009

Frage der Abgeordneten Katherina Reiche, Potsdam (CDU/CSU) an die Bundesregierung
Ist der Bundesregierung bekannt, das infolge einer Verfügung des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom Oktober 2008, die die steuerliche Splittung der Leistungen von Cateringfirmen unterbindet, das Essen für Schüler um mehr als fünf Euro pro Schüler und Monat teurer wird, damit die Kindergelderhöhung von zehn Euro fast zur Hälfte aufzehrt, und war dies die Absicht der Bundesregierung?

Antwort der Parlamentarischen Staatssekretärin Nicolette Kressl vom 6. Februar 2009
Lieferungen von Lebensmitteln unterliegen grundsätzlich dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von sieben Prozent. Den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben folgend sind sonstige Leistungen von dieser Begünstigung ausgeschlossen, auch wenn ein Teil dieser Leistungen in der Abgabe von Lebensmitteln besteht. Der Europäische Gerichtshof und der Bundesfinanzhof haben in den letzten Jahren mehrere richtungweisende Urteile zur Frage der Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken gefällt. Hiernach liegt eine dem allgemeinen Umsatzsteuersatz von 19 Prozent unterliegende sonstige Leistung vor, wenn der leistende Unternehmer neben der Abgabe von Lebensmitteln Dienstleistungen erbringt, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind und diese Dienstleistungselemente das Lieferelement qualitativ überwiegen. Zu diesen Dienstleistungen gehören beispielsweise die Bereitstellung von Tischen und Stühlen sowie die Reinigung des Mobiliars und des benutzten Geschirrs bzw. Bestecks nach dem Verzehr. Wie der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 10. August 2006 – V R 38/05 – (BStBl 2007 II S. 482) klargestellt hat, gelten diese Grundsätze sowohl für das klassische Restaurationsgewerbe als auch für die Mittagsversorgung in Schulen.

Auch auf Forderungen aus Wirtschaft und Politik reagierend haben die obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder die ergangene Rechtsprechung zum Anlass genommen, die bestehenden Verwaltungsanweisungen zu dieser Thematik zu überarbeiten. Das BMFSchreiben vom 16. Oktober 2008 – IV B 8 – S 7100/07/10050 – (BStBl I S. 949) stellt klar, dass die berücksichtigungsfähigen Dienstleistungselemente auch dann zur Annahme einer sonstigen Leistung führen, wenn sie von Dritten im Rahmen eines zwischen dem die Speise abgebenden Unternehmer und dem Dritten abgestimmten Gesamtkonzepts erbracht werden (z. B. im Rahmen von Bietergemeinschaften). Ein solches Gesamtkonzept liegt u. a. dann vor, wenn die zwischen dem Leistungsempfänger und den leistenden Unternehmen geschlossenen Verträge so miteinander verknüpft sind, dass jeder Vertrag mit dem anderen „steht oder fällt“. Diese nicht grundsätzlich neuen Regelungen sollen Steuerumgehungen vorbeugen, die auf die bewusste Auslagerung von Dienstleistungen zurückgehen. Entsprechende Sachverhaltsgestaltungen konnten bereits vor Ergehen des BMF-Schreibens zur Annahme einer sonstigen Leistung und damit zur Anwendung des allgemeinen Steuersatzes von 19 Prozent führen. Die Bundesregierung geht daher davon aus, dass etwaige Preissteigerungen nicht durch das BMF-Schreiben vom 16. Oktober 2008 veranlasst worden sind.

Frage der Abgeordneten Katherina Reiche, Potsdam (CDU/CSU) an die Bundesregierung
Ist die Bundesregierung bereit, den voraussichtlichen mehrwertsteuerbedingten Anstieg
der Preise von Schulessen von mehr als fünf Euro pro Kind und Monat durch eine generelle Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes in Höhe von sieben Prozent für Herstellung, Transport und Ausgabe von Schulessen zu vermeiden?

Antwort der Parlamentarischen Staatssekretärin Nicolette Kressl vom 6. Februar 2009
Da sich an der grundsätzlichen umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung
nichts geändert hat, können etwaige Preissteigerungen bei der Schulverpflegung nicht mehrwertsteuerbedingt sein. Eine generelle Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes für Schulessen unter Missachtung der von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätze wäre im Übrigen gemeinschaftsrechtlich unzulässig. Die Bundesregierung kann sich aus diesem Grund nicht hierfür einsetzen. Da sich an der grundsätzlichen umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung nichts geändert hat, können etwaige Preissteigerungen bei der Schulverpflegung nicht mehrwertsteuerbedingt sein. Eine generelle Anwendung des ermäßigten Mehrwertsteuersatzes für Schulessen unter Missachtung der von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätze wäre im Übrigen gemeinschaftsrechtlich unzulässig. Die Bundesregierung kann sich aus diesem Grund nicht hierfür einsetzen.

Frage der Abgeordneten Katherina Reiche, Potsdam (CDU/CSU) an die Bundesregierung
Mit welchen Bundesministerien oder mit welchen Bundesländern war diese Verfügung des BMF vom Oktober 2008 abgestimmt?

Antwort der Parlamentarischen Staatssekretärin Nicolette Kressl vom 6. Februar 2009
Das BMF-Schreiben vom 16. Oktober 2008 – IV B 8 – S 7100/07/10050 – (BStBl I S. 949) wurde – wie allgemein üblich – zwischen den
obersten Finanzbehörden des Bundes und aller Bundesländer abgestimmt. Einer Abstimmung mit anderen Bundesministerien bedurfte es wegen des ausschließlich umsatzsteuerrechtlichen Regelungsgehalts nicht.

  

6. Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen bei der Abgabe von Speisen und Getränken


Verfügung der OFD Frankfurt vom 10.12.2008 - S 7100 A - 204 - St 110

Inhaltsübersicht

1

Besteuerung von Verzehrumsätzen

2

Neuere BFH-Rechtsprechung

2.1

"Essen auf Rädern"

2.2

"Schulspeisung"

2.3

"Imbisswagen"

3

Abgrenzung Lieferung / sonstige Leistung bei Verzehrumsätzen

4

Einzelfragen

4.1

Abgabe von verzehrfertigen Speisen in Verpackungen zum Transport

4.2

Großküchen- und Cateringunternehmen

4.3

Restaurationsumsätze in sog. Multiplexkinos

4.4

Verzehrumsätze in Fußballstadien

4.5

Verzehrumsätze der Fast-Food-Unternehmen

5

Aufzeichnungspflichten
   
    

1

Besteuerung von Verzehrumsätzen
Mit Urteilen vom 10.08.2006 - V R 55/04 - (BStBl. II 2007, S. 480) und vom 26.10.2006 - V R 58, 59/04 - (BStBl. II 2007, S. 487) hat der BFH entschieden, der Wortlaut des § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG (in der bis zum 28.12.2007 gültigen Fassung) sei nicht in vollem Umfang gemeinschaftsrechtskonform, weil danach unter Umständen zu Unrecht Lieferungen in sonstige Leistungen umqualifiziert würden.

Vor dem Hintergrund der EuGH-Urteile vom 02.05.1996 - Rs. C-231/94 - und vom 10.03.2005 - Rs. C-491/03 - müsse jedoch für jeden einzelnen Umsatz entschieden werden, ob das Lieferelement oder das Element der sonstigen Leistungen überwiegt.

Der Gesetzgeber hat daraus die Konsequenzen gezogen und mit Art. 8 Nr. 3 i.V.m. Art. 28 Abs. 1 des Jahressteuergesetzes 2008 (JStG 2008)

  • § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG, der die Abgabe der von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle als sonstige Leistungen definierte,
    und

  • § 3 Abs. 9 Satz 5 UStG, der bestimmte, unter welchen Voraussetzungen von einer Abgabe zum Verzehr an Ort und Stelle auszugehen war,

mit Wirkung vom 29.12.2007 an aufgehoben.

Hinweise zur Besteuerung von Verzehrumsätzen ergeben sich aus dem BMF-Schreiben vom 16.10.2008 (IV B 8 - S 7100/07/10050 , BStBl. I 2008 S. 949).

Zur Klarstellung weise ich auf Folgendes hin:

2

Neuere BFH-Rechtsprechung

   

2.1

"Essen auf Rädern"
Die Abgabe von Speisen durch einen Mahlzeitendienst, der Mittagessen auf eigenem Geschirr an Einzelabnehmer in deren Wohnung ausgibt und das Geschirr reinigt, unterliegt als sonstige Leistung (Dienstleistung) dem Regelsteuersatz, BFH-Urteil v. 10.08.2006 - V R 55/04, (BStBl II 2007, S. 480).

   

2.2

"Schulspeisung"
Wenn im Rahmen einer Gesamtbetrachtung das Dienstleistungselement im Sinne einer Bewirtungssituation überwiegt, liegt eine dem Regelsteuersatz unterliegende sonstige Leistung und keine Lieferung von Speisen vor, BFH-Urteil v. 10.08.2006 - V R 38/05, (BStBl II 2007, S. 482).

Dies ist bei der Abgabe von warmen Mittagessen an Schüler insbesondere dann der Fall, wenn der Unternehmer nach dem Essen die Tische und das Geschirr abräumt und reinigt.

     

2.3

"Imbisswagen"
Die Abgabe von fertig zubereiteten Speisen aus einem Imbisswagen unterliegt als Dienstleistung dem Regelsteuersatz, wenn aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers das Dienstleistungselement der Speisenabgabe überwiegt, BFH-Urteil v. 26.10.2006 - V R 58,59/04, (BStBl II 2007, S. 487).

Dagegen ist die bloße Abgabe von fertig zubereiteten Speisen aus einem Imbisswagen "zum Mitnehmen" eine nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt zu besteuernde Lieferung.

Wird dem Kunden eine Infrastruktur bestehend aus Tischen, Bänken und Stühlen (sog. Bierzeltgarnituren) - auch unter Hilfe der Standnachbarn - zur Verfügung gestellt, liegt eine nicht begünstigte sonstige Leistung vor. Dies gilt jedoch nicht, soweit diese Verzehreinrichtungen tatsächlich nicht genutzt werden. 

Bei der Beurteilung, ob das Dienstleistungselement bei der Abgabe von fertig zubereiteten Speisen überwiegt, sind nur solche Dienstleistungen zu berücksichtigen, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind.

      

3

Abgrenzung Lieferung / sonstige Leistung bei Verzehrumsätzen

Bei Verzehrumsätzen richtet sich die Abgrenzung zwischen Lieferungen und sonstigen Leistungen entsprechend der o.a. neueren Rechtsprechung des BFH nach dem allgemeinen umsatzsteuerrechtlichen Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung (siehe Abschn. 25 Abs. 1 Satz 1 UStR):

  • Überwiegen die Lieferelemente qualitativ, handelt es sich insgesamt um eine Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG) von Nahrungsmitteln, die unter den Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegt.

  • Bei einem qualitativen Überwiegen von Dienstleistungselementen ist hingegen insgesamt eine sonstige Leistung (§ 3 Abs. 9 UStG) anzunehmen, die mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG zu besteuern ist (Restaurationsleistung).

Dabei ist der wirtschaftliche Gehalt der Leistung im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu ermitteln. Hierbei sind nur solche Dienstleistungen zu berücksichtigen, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung eines Gegenstandes verbunden sind (BMF-Schreiben vom 16.10.2008, a.a.O.).

Kurzschema Einteilung in ermäßigter und Regel-Steuersatz

4

Einzelfragen
   

4.1

Abgabe von verzehrfertigen Speisen in Verpackungen zum Transport
Innerhalb des Leistungsbündels überwiegt der Lieferungsanteil, wenn die Speisen derart verabreicht werden, dass ein komfortabler Verzehr an Ort und Stelle von vornherein ausgeschlossen ist.

Die Abgabe von Speisen erfolgt den Umständen nach nicht zum sofortigen, komfortablen Verzehr, wenn sie in Verpackungen zum Transport überreicht werden (z. B. Warmhalteverpackungen bei Außer-Haus-Verkauf durch Pizzerien). In diesen Fällen liegen Lieferungen vor, auf die unter den Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG der ermäßigte Steuersatz Anwendung findet.

   

4.2

Großküchen- und Cateringunternehmen
Restaurationsumsätze werden als eine Gesamtheit von einzelnen Leistungselementen charakterisiert, die vom Zubereiten der Speisen bis zum Darreichen derselben reichen. In diesem Leistungsbündel tritt der Lieferungsanteil (der Nahrungsmittel) zurück, wenn der Dienstleistungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist, d.h. Speisen und Getränke mit weiteren Dienstleistungen abgegeben werden, die den „komfortablen Verzehr“ sicherstellen sollen.

In diesem Zusammenhang wird auch auf folgende Fälle hingewiesen:

Sachverhalt 1:
Die A-GmbH beliefert Schulen einer Stadt mit warmen Mittagessen. Die Leistungen sind so aufgeteilt, dass die Ausgabe der Speisen und alle sonstigen mit der Bewirtschaftung verbundenen Aufgaben (z.B. Reinigung des Geschirrs und der Tische) durch eine Catering-GmbH erfolgt.

Vereinbarungsgemäß stellt die A-GmbH das Schulessen her und die Catering-GmbH führt die Ausgabe der Speisen und den Transport durch. Die Zahlungen werden insgesamt durch die AGmbH vereinnahmt und teilweise an die Catering-GmbH weitergeleitet, jedoch erfolgt keine Aufteilung des zu zahlenden Entgelts. Zwischen der A-GmbH und der Catering-GmbH besteht eine „Bietergemeinschaft“, wobei die A-GmbH als federführende Gesellschaft auftritt und berechtigt ist, im Namen der Catering-GmbH, rechtsverbindliche Erklärungen abzugeben und Zahlungen in Empfang zu nehmen.

Umsatzsteuerrechtliche Würdigung:
Die abgeschlossenen Vereinbarungen begründen vertragliche Beziehungen zwischen der „Bietergemeinschaft“ selbst und den Leistungsempfängern.

Die Leistungsempfänger zahlen aufgrund eines Vertrages ein einheitliches Entgelt für eine bestimmte Leistung, nämlich die Abgabe einer verzehrfertig zubereiteten Mahlzeit im Rahmen einer Bewirtungssituation, bei deren Gesamtbetrachtung das Dienstleistungselement überwiegt.

Die Einbringung der Leistung wird durch die "Bietergemeinschaft“ geschuldet. Welcher der Gesellschafter der „Bietergemeinschaft“ die dazu notwendigen Dienstleistungen erbringt, ist für den Leistungsempfänger nicht relevant.

Eine Aufteilung der erbrachten Leistung aufgrund der abgeschlossenen Vereinbarung in eine reine Lieferung von Speisen und eine Darreichungsleistung wäre auch deshalb nicht möglich, weil für den Leistungsempfänger nicht erkennbar ist, welche Entgeltsteile auf die jeweiligen Leistungen entfallen sollten.

Leistungsbeziehungen bestehen nur zwischen den Empfängern der Speisen und der „Bietergemeinschaft“. Folglich liegen einheitliche sonstige Leistungen i.S.d. § 3 Abs. 9 UStG vor. 

Die „Bietergemeinschaft“ ist Unternehmer und hat die Umsätze mit dem Regelsteuersatz zu besteuern.

Sachverhalt 2:
Eine Großküche liefert Essen an Pflegeheime und karitative Einrichtungen, welche die Verteilung im eigenen Namen übernehmen, sowie an Einzelkunden. 

Das Essen wird in der Großküche zu 90 % gegart, auf Spezialgeschirr (metallbeschichtet zum Fertiggaren beim Kunden auf Spezialinduktionsplatten) angerichtet und gekühlt.

Das Spezialgeschirr wird jedoch nicht von der Großküche erworben, sondern von einer zwischengeschalteten Firma G angemietet. An der Firma G sind die Kinder des Großkücheninhabers jeweils zu 50 % beteiligt. 

Die von der Großküche belieferten Kunden müssen eine Vereinbarung unterschreiben, die sowohl die Lieferung von Speisen als auch die Anmietung und Reinigung der Teller beinhaltet. Die Darreichungsform des Essens, die Transportbehälter und die endgültige Zubereitungsweise sind derart aufeinander abgestimmt, dass ein Einwirken von dritter Seite den Ablauf nur behindern würde.

Das Inkasso der Leistungen der Firma G erfolgt auf Wunsch des Kunden durch die Großküche im Namen und für Rechnung der Firma G.

Umsatzsteuerrechtliche Würdigung:
Die Leistungen sind aufgrund der Vertragsausgestaltungen nicht einzeln zu beziehen, folglich handelt es sich um eine einheitliche sonstige Leistung im Sinne des § 3 Abs. 9 UStG, die dem Regelsteuersatz unterliegt.

Aufgrund der vertraglichen Gestaltung kann nicht davon ausgegangen werden, dass die Firma G das Geschirr auch Kunden zur Verfügung stellt, die von anderen Großküchen beliefert werden. Ebenso kann davon ausgegangen werden, dass die Großküche nur Kunden beliefert, die bei der Firma G das notwendige Geschirr anmieten.

Darüber hinaus ist die Firma G rechtlich zwar eine selbstständige juristische Person, es bestehen jedoch familiäre Verbindungen. Folglich liegt auch aus diesem Grunde eine sehr enge Verknüpfung zwischen den beiden Unternehmen vor.

Diese enge Verbindung der Gesellschafter der beiden leistenden Unternehmen ist als zusätzliches Indiz für die Annahme eines einheitlichen „Leistungspakets“ zu werten.

     

4.3

Restaurationsumsätze in sog. Multiplexkinos
In sog. Multiplexkinos verschiedener Kinoketten (z.B. Cineworld, Cinestar, Cineplex, UCI) werden im Foyer an einem oder mehreren Verkaufstresen vornehmlich an Kinobesucher Speisen und Getränke abgegeben. Der Verkauf von verzehrfertigen Speisen, z.B. zubereiteten Popcorn oder Nachos mit erwärmter Käsesauce erfolgt im Rahmen einer Restaurationsleistung und unterliegt dem Regelsteuersatz.

Diese Beurteilung beruht auf der Auffassung, dass die Bestuhlung im Filmvorführsaal auf Grund der besonderen Verhältnisse auch zum Verzehr von Speisen bereitgehalten wird, so dass diese als besondere Vorrichtung zur Abgabe von Speisen zum komfortablen Verzehr anzusehen ist. Dabei kann es dahingestellt bleiben, ob nicht auch andere Ausstattungsgegenstände eines Kinos als derartige „besondere Vorrichtungen“ anzusehen sind.

Eine hiervon abweichende Beurteilung des Verkaufs von Speisen in sogenannten Multiplexkinos für Zeiträume bis zum 31.12.2004 soll regelmäßig nicht beanstandet werden. Hiervon unberührt bleiben Fälle, in denen eindeutig andere Ausstattungsgegenstände in Kinos vorhanden sind, die als „besondere Vorrichtungen“ anzusehen sind. 

Beim BFH sind zur Zeit zu dieser Thematik zwei Verfahren (V R 3/07 und V R 90/07 ) anhängig. Eingehende Rechtsbehelfe können daher nach § 363 Abs. 2 AO ruhen. Aussetzung der Vollziehung ist jedoch nicht zu gewähren.

     

4.4

Verzehrumsätze in Fußballstadien
Die Abgabe von Speisen in Fußballstadien ist dagegen als Lieferung, die dem ermäßigten Steuersatz unterliegt, anzusehen, sofern nicht in Verbindung mit dem Verkauf der Speisen besondere Vorrichtungen zum komfortablen Verzehr bereit gehalten werden.

Die von den jeweiligen Stadionbetreibern bereitgehaltenen Tribünenplätze sind nicht als besondere Vorrichtungen dieser Art anzusehen.

   

4.5

Verzehrumsätze der Fast-Food-Unternehmen
Wegen der Trennung der Entgelte im Zusammenhang mit der Aufteilung des sog. Menüpreises bei Außer-Haus-Umsätzen von Fast-Food-Unternehmen wird auf Karte 4 der USt-Kartei der OFD Ffm. zu § 12 Abs. 2 - S 7220 - hingewiesen.

     

4.6

Aufzeichnungspflichten
Werden sowohl regelbesteuerte als auch steuerbegünstigte Leistungen ausgeführt, sind über die unterschiedlich besteuerten Umsätze getrennte Aufzeichnungen zu führen (§ 22 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 UStG).

  

7. Umsatzsteuerliche Behandlung von Schulspeisungen


Verfügung des Ministeriums für Finanzen des Landes Sachsen-Anhalt vom 27.11.2006 - 44-S 7181-1

Nach § 72 a des Schulgesetzes des Landes Sachsen-Anhalt in der Fassung vom 30. Juni 1993 (GVBl. LSA S. 314), zuletzt geändert durch Gesetz vom 27. August 1996 (GVBl. LSA S. 264), sollen die Schulträger schultäglich eine warme Vollwertmahlzeit für alle Schüler vorsehen. Dabei soll ein sozial angemessener Preis gewährleistet werden.

Es ist den Schulträgern überlassen, wie sie diesem gesetzlichen Auftrag entsprechen. Für die Durchführung einer Schulspeisung bieten sich in Anbetracht des Umstands, dass die Schulträger eigene Küchen nicht (mehr) betreiben, im wesentlichen drei Organisationsmodelle an:

1.

Die Schüler (bzw. deren Eltern) bestellen Essen bei einem Unternehmer, der die Essen den Schülern in die Schule liefert (Modell 1). Die Schüler bezahlen nur einen Teil der Essenskosten, den Differenzbetrag wendet der Schulträger dem Unternehmer zu.

   

2.

Die Schüler (Eltern) bestellen die Essen beim Schulträger selbst, der diese wiederum bei einem Unternehmer einkauft. Der Schulträger gibt die Essen an die Schüler unter dem Einkaufspreis ab (Modell 2).

   

3.

Die Schüler (Eltern) bestellen die Essen bei einer Betreiber-GmbH, deren Anteile ggf. zu 100 v.H. dem Schulträger gehören. Die Betreiber-GmbH kauft die Essen bei einem anderen Unternehmer ein und gibt sie an die Schüler unter dem Einkaufspreis ab (Modell 3). Der Schulträgerer bringt Ausgleichszahlungen an die Betreiber-GmbH zur Kostendeckung.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder bitte ich Sie, bei der umsatzsteuerlichen Behandlung der Schulspeisung von folgenden Grundsätzen auszugehen:

1.

Zuwendungen des Schulträgers an den Unternehmer im Rahmen des Modells 1 stellen Entgelt von dritter Seite im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG dar. Nach Abschnitt 150 Abs. 3 UStR 1996 reicht es für die Annahme eines Entgelts von dritter Seite aus, dass die Zuwendungen im Interesse des Leistungsempfängers gewährt werden. Das ist im Modell 1 der Fall, weil die Zuwendung im Interesse der Schüler erfolgt. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG ist nicht anwendbar, weil der Unternehmer allein mit der Lieferung der Essen an die Schüler diese nicht zur Erziehung, Ausbildung oder Fortbildung bei sich aufnimmt (Abschnitt 117 Abs. 1 Satz 6 UStR 1996).

Die Lieferung unterliegt dem ermäßigten Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG), sofern nicht im Einzelfall die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Sätze 2 und 3 UStG erfüllt sind.

   

2.

Die Lieferungen des Schulträgers an die Schüler im Rahmen des Modells 2 werden im Ergebnis nicht besteuert. Der Schulträger ist nicht berechtigt, die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer aus der Lieferung des Unternehmers als Vorsteuer abzuziehen. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob dieses Ergebnis bereits daraus folgt, dass der Schulträger mit der Schulspeisung keine steuerbaren Leistungen erbringt, weil er insoweit keinen Betrieb gewerblicher Art im Sinne des § 2 Abs. 3 UStG unterhält.

Zu demselben Ergebnis würde man auch dann gelangen, wenn man die Schulspeisung nach körperschaftsteuerlichen Grundsätzen als Betrieb gewerblicher Art ansehen würde oder unabhängig von diesen Grundsätzen im Hinblick auf Art. 4 der 6. EG-Richtlinie der Auffassung wäre, dass der Schulträger mit der Schulspeisung eine unternehmerische Tätigkeit ausüben würde. In diesen Fällen wären die Umsätze des Schulträgers im Rahmen der Schulspeisung nach § 4 Nr. 23 UStG steuerbefreit. Der Vorsteuerabzug wäre ausgeschlossen (§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG).

   

3.

Die Lieferungen der Betreiber-GmbH im Rahmen des Modells 3 sind steuerbar und steuerpflichtig. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG ist aus den unter 1. genannten Gründen auf diese Lieferungen nicht anwendbar.

Die Ausgleichszahlungen stellen aus den unter 1. genannten Gründen Entgelt von dritter Seite im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG dar.

Hinsichtlich des Steuersatzes gelten die Ausführungen zu 1. entsprechend. Die Lieferungen der Betreiber-GmbH unterliegen nicht dem ermäßigten Steuersatz gem. § 12 Nr. 8 Buchst. a UStG. Die Gemeinnützigkeit der Betreiber-GmbH könnte sich nur daraus ergeben, dass sie als Einrichtung der Wohlfahrtspflege (§ 52 Abs. 2 Nr. 2 AO) angesehen wird. Das würde allerdings voraussetzen, dass die Schulspeisung zu mindestens 2/3 bedürftigen Personen im Sinne des § 53 AO zugute käme (§ 66 Abs. 3 AO). Da für die Frage der Bedürftigkeit auf die wirtschaftlichen Verhältnisse der Eltern abzustellen ist, ist nicht davon auszugehen, dass die Empfänger der Schulspeisung zu mindestens 2/3 bedürftige Personen im Sinne des § 52 AO sind.

  

8. Steuersatz für die Abgabe von Mittagessen in Schulen


BFH-Urteil vom 10.08.2008, V R 38/05

Eine dem Regelsteuersatz unterliegende sonstige Leistung und keine Lieferung von Speisen liegt vor, wenn im Rahmen einer Gesamtbetrachtung das Dienstleistungselement im Sinne einer Bewirtungssituation überwiegt. Dies ist bei der Abgabe von warmem Mittagessen an Schüler insbesondere dann der Fall, wenn der Unternehmer nach dem Essen die Tische und das Geschirr abräumt und reinigt.

I.

Streitig ist die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1993) auf Umsätze aus der Abgabe von Mittagessen an Schulen. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt einen Menü-Service. Ab Februar 1997 versorgte sie die Kinder mehrerer Schulen in W mit Mittagessen. Ihre Tätigkeit gestaltete sich im Einzelnen an den von ihr belieferten Schulen wie folgt:

Sie gab wöchentlich eine Übersicht über ihr Speisenangebot für die folgende Woche aus, anhand derer die Schüler für jeden Wochentag aus verschiedenen Gerichten ein Gericht auswählen konnten. Die Schüler waren im Besitz einer Chipkarte. Mit dieser bestellten sie über einen von der Klägerin in den Schulen jeweils aufgestellten Automaten ihre Menüauswahl, so dass im Voraus feststand, welcher Schüler für welchen Wochentag welches Menü bestellt hatte. Über die Chipkarte rechnete die Klägerin auch ihr Entgelt gegenüber den einzelnen Schülern ab und buchte die Rechnungsbeträge von Konten der Schüler bzw. deren Eltern monatlich ab. Die Klägerin bereitete die Mittagessen in ihrer Großküche täglich zu. Sie kochte und garte die Zutaten. Sie verpackte die gekochten und gegarten Bestandteile der Speisen heiß in Thermoporte (Isolier- und Transportbehälter), die zu den Schulen befördert wurden. Dort wurden die Mittagessen in von den Schulträgern zur Verfügung gestellten Räumen von Mitarbeitern der Klägerin portioniert und auf schulträgereigenem Geschirr sowie mit schulträgereigenem Besteck an die einzelnen Schüler ausgegeben. Die Speisen wurden nicht nochmals erwärmt. Die Schüler nahmen die Mahlzeiten sodann in Räumen ein, die regelmäßig nahe der Ausgabestelle lagen. Nach dem Essen ließ die Klägerin das Geschirr, das Besteck und die benutzten Tische durch ihr Personal reinigen. Schriftliche Vereinbarungen mit den jeweiligen Schulträgern im Zusammenhang mit der Organisation der Schulspeisung haben nach den Angaben der Klägerin nicht bestanden. Die Klägerin meldete ihre Umsätze aus der Versorgung der Schulen mit Mittagessen für die Monate Februar bis Oktober 1997 mit einem Steuersatz von 15 % an. Unter dem 30. Dezember 1997 reichte sie berichtigte Voranmeldungen für die Monate Februar bis Mai und Juli bis Oktober 1997 mit einem Steuersatz von 7 % für die Umsätze aus Schulspeisungen ein. Zur Begründung führte sie unter Hinweis auf § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG 1993 aus, dass sie keine besonderen Vorrichtungen für den Verzehr der Speisen an Ort und Stelle bereithalte, diese befänden sich im Eigentum der Schulträger. Sie liefere lediglich Speisen und Getränke und unterliege deshalb dem ermäßigten Steuersatz.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte die Änderung der Umsatzsteuervoranmeldungen ab und setzte mit Bescheiden vom 7. Januar 1999 Umsatzsteuervorauszahlungen für Februar bis Mai und von Juli bis Oktober 1997 fest, die für die streitigen Umsätze aus den Schulspeisungen einen Steuersatz von 15 % auswiesen.

Dagegen erhob die Klägerin Einspruch.

Danach gab die Klägerin die Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 1997 ab; darin berücksichtigte sie Umsätze aus Schulspeisungen mit einem Steuersatz von 15 %. Das FA rechnete die Umsatzsteuer für 1997 erklärungsgemäß ab. Es wertete die Einsprüche gegen die Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide als Einspruch gegen den Umsatzsteuer-Jahresbescheid 1997 und wies ihn zurück. Zur Begründung führte es aus, dass die Klägerin nicht nur Speisen anliefere, sondern auch Personal stelle, um die Speisen vor Ort zu portionieren und auszugeben. Deshalb handele es sich nicht lediglich um eine --dem ermäßigten Steuersatz unterliegende-- Lieferung.

Die anschließende Klage hatte keinen Erfolg.

Gegen das Urteil des Finanzgerichts (FG) wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Revision. Sie räumt ein, dass nach dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) vom 2. Mai 1996 Rs. C-231/94, Faaborg-Gelting Linien A/S (Slg. 1996, I-2395) Restaurationsumsätze (dem Regelsteuersatz unterliegende) Dienstleistungen seien, vermisst aber grundsätzliche systematische Ausführungen des EuGH zu der Frage, unter welchen Voraussetzungen ein Restaurationsumsatz als dem Regelsteuersatz unterliegende Dienstleistung zu behandeln sei. Dem EuGH-Urteil sei nur zu entnehmen, dass eine Dienstleistung dann anzunehmen sei, wenn eine organisatorische Gesamtheit zur Verfügung gestellt werde, bei der die Dienstleistungen bei weitem überwögen. Hieran fehle es im Streitfall.

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung den Umsatzsteuerbescheid für 1997 dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer für das Kalenderjahr 1997 auf 15 925,35 € festgesetzt wird.

 Das FA ist der Revision entgegengetreten.

II.

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat im Ergebnis zutreffend eine dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Lieferung von Speisen und Getränken verneint.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG 1993 ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für die Lieferung der in der Anlage bezeichneten Gegenstände. Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1993 gilt dies nicht für die Lieferungen von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle. Speisen und Getränke werden zum Verzehr an Ort und Stelle geliefert, wenn sie nach den Umständen der Abgabe dazu bestimmt sind, an einem Ort verzehrt zu werden, der mit dem Ort der Lieferung in einem räumlichen Zusammenhang steht, und besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereitgehalten werden (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 3 UStG 1993). Nach § 3 Abs. 1 UStG 1993 sind Lieferungen eines Unternehmers u.a. Leistungen, durch die er den Abnehmer befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind (§ 3 Abs. 9 Satz 1 UStG 1993). Dementsprechend gilt nach Art. 5 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/ EWG (Richtlinie 77/388/EWG) die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen, als Lieferung eines Gegenstandes; als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 6 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG).

Zur Abgrenzung von Lieferungen und Dienstleistungen i.S. der Art. 5 und 6 der Richtlinie 77/388/EWG hat der EuGH im Urteil Faaborg-Gelting Linien A/S in Slg. 1996, I-2395 wörtlich ausgeführt:

"Ob bestimmte Umsätze Lieferungen von Gegenständen oder Dienstleistungen sind, richtet sich nach ihrem Wesen. Dieses ist im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu ermitteln.

Die Abgabe von Speisen und Getränken zum sofortigen Verzehr ist das Ergebnis einer Reihe von Dienstleistungen vom Zubereiten bis zum Darreichen der Speisen. Dabei wird dem Gast zugleich eine organisatorische Gesamtheit zur Verfügung gestellt, die sowohl einen Speisesaal mit Nebenräumen (Garderoben u. a.) als auch das Mobiliar und das Geschirr umfasst. Gegebenenfalls werden Kellner das Gedeck auflegen, den Gast beraten, die angebotenen Speisen oder Getränke erläutern, diese auftragen und schließlich nach dem Verzehr die Tische abräumen.

Somit ist der Restaurationsumsatz durch eine Reihe von Vorgängen gekennzeichnet, von denen nur ein Teil in der Lieferung von Nahrungsmitteln besteht, während die Dienstleistungen bei weitem überwiegen. Er ist daher als Dienstleistung im Sinne von Artikel 6 Absatz 1 der Sechsten Richtlinie zu betrachten. Etwas anderes gilt hingegen, wenn sich der Umsatz auf Nahrungsmittel 'zum Mitnehmen bezieht und daneben keine Dienstleistungen erbracht werden, die den Verzehr an Ort und Stelle in einem geeigneten Rahmen ansprechend gestalten sollen."

Hieran anschließend hat er im Urteil vom 10. März 2005 Rs. C-491/03, Hermann (Internationales Steuerrecht --IStR-- 2005, 235, BFH/NV 2005, Beilage 3, 210) zur Frage, ob die Frankfurter Getränkesteuersatzung (GetrStS) verbrauchsteuerpflichtige Waren (i.S. von Art. 3 Abs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren -- Richtlinie 92/12/EWG--) oder eher die Dienstleistungen betrifft, die im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren erbracht werden, Folgendes ausgeführt:

"Um zu bestimmen, ob die mit der GetrStS erhobene Steuer verbrauchsteuerpflichtige Waren im Sinne von Artikel 3 Absatz 2 der Richtlinie 92/12 oder eher die Dienstleistungen betrifft, die im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren im Sinne von Artikel 3 Absatz 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie erbracht werden, ist das überwiegende Element des besteuerten Umsatzes zu berücksichtigen (vgl. analog Urteil Faaborg-Gelting Linien, Randnrn. 12 bis 14).

Da die Vermarktung eines Gegenstands immer mit einer minimalen Dienstleistung, wie dem Darbieten der Waren in Regalen, dem Ausstellen einer Rechnung usw., verbunden ist, können bei der Beurteilung des Dienstleistungsanteils an der Gesamtheit eines komplexen Geschäftes, zu dem auch die Lieferung eines Gegenstands gehört, nur die Dienstleistungen berücksichtigt werden, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung eines Gegenstands verbunden sind.

Auch wenn die aufgrund der GetrStS erhobene Steuer an den unmittelbaren Verzehr an Ort und Stelle und damit an ein dienstleistungsbezogenes Element anknüpft, das sich von den Vorgängen unterscheidet, die notwendig mit der Vermarktung alkoholhaltiger Getränke verbunden sind, so lässt sich doch nicht allgemein sagen, dass bei allen in den Anwendungsbereich dieser Steuer fallenden Vorgängen das Dienstleistungselement immer überwiegen wird.

Demnach ist für jeden besteuerten Umsatz festzustellen, welches das überwiegende Element ist.

Aus dem Vorlagebeschluss geht hervor, dass die Volkswirt Weinschänken GmbH eine Gaststätte betreibt, in der sie Speisen und Getränke serviert.

Die Abgabe alkoholhaltiger Getränke an Kunden im Rahmen einer Bewirtungstätigkeit geht mit einer Reihe von Dienstleistungen einher, die sich von den Vorgängen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung solcher Waren verbunden sind. Es handelt sich um die Zurverfügungstellung einer Infrastruktur, die einen möblierten Speisesaal mit Nebenräumen (Garderobe, Toiletten usw.) umfasst, um die Beratung und Information der Kunden hinsichtlich der servierten Getränke, um die Darbietung der Getränke in einem geeigneten Gefäß, um die Bedienung bei Tisch und schließlich um das Abdecken der Tische und die Reinigung nach dem Verzehr (vgl. in diesem Sinne Urteil Faaborg-Gelting Linien).

Die Abgabe alkoholhaltiger Getränke im Rahmen einer Bewirtungstätigkeit ist durch ein Bündel von Elementen und Handlungen gekennzeichnet, von denen die Lieferung des Gegenstands selbst nur einen Bestandteil darstellt und bei denen die Dienstleistungen überwiegen.

Folglich ist eine Steuer, die in einem Fall wie dem des Ausgangsverfahrens auf die Abgabe alkoholhaltiger Getränke im Rahmen einer Bewirtungstätigkeit erhoben wird, als eine Steuer auf Dienstleistungen 'im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren im Sinne von Artikel 3 Absatz 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12 anzusehen."

Nach diesen Grundsätzen ist auch im Streitfall zu entscheiden, ob eine -- dem ermäßigten Steuersatz unterliegende -- Lieferung von Speisen oder eine -- dem Regelsteuersatz unterliegende -- Abgabe von Speisen und Getränken im Rahmen einer Bewirtungstätigkeit und damit eine Dienstleistung vorliegt.

a) Nach der Sachverhaltswürdigung des FG überwog das Dienstleistungselement. Das FG hat in diesem Zusammenhang im Rahmen einer -- vom EuGH geforderten -- Gesamtbetrachtung rechtsfehlerfrei ausgeführt, dass die Klägerin nicht nur die Speisen im Sinne körperlicher Gegenstände lieferte, sondern wesentlicher Bestandteil ihrer Tätigkeit die Bereitstellung einer warmen Mahlzeit war. Aus den vom FG dargestellten, in ein organisatorisches Umfeld eingebetteten verschiedenen Tätigkeiten ergibt sich eine typische Bewirtungssituation, bei der sich der Bewirtete um das Umfeld zur Einnahme von Mahlzeiten sowie das Abräumen und Reinigen von Tischen und Geschirr nicht zu kümmern braucht, weil dies die Klägerin übernommen hatte.

Dass weder die Räume, in denen das Essen von den Schülern eingenommen wurde, im Eigentum der Klägerin standen noch die Tische und das Geschirr, ist für die Beurteilung als Bewirtungssituation unerheblich, weil die Räume, die Tische und das Geschirr jedenfalls von den Schulen für die Essensabgabe durch die Klägerin bereitgestellt wurden. Nach der Rechtsprechung des Senats sind Verzehrvorrichtungen, die einem Dritten gehören, in die Würdigung einzubeziehen, wenn sie zumindest auch im Interesse des leistenden Unternehmers zur Verfügung gestellt werden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 5. November 1998 V R 20/98, BFHE 187, 340, BStBl II 1999, 326, unter II.2.b.; vom 7. Mai 1975 V R 136/72, BFHE 116, 294, BStBl II 1975, 796, unter 2.; Abschn. 161 Abs. 4 Satz 1 der Umsatzsteuer-Richtlinien 1996). Auch dieses Dienstleistungselement ist aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers der Leistung der Klägerin zuzurechnen und bei der Gesamtwürdigung zu berücksichtigen.

Das FG hat daher im Ergebnis in Einklang mit der oben dargestellten EuGH-Rechtsprechung die Bewirtungstätigkeit insgesamt als Dienstleistung angesehen und nicht als bloße Lieferung der Speisen. Dies gilt auch dann, wenn man die mit der Vermarktung der Speisen notwendig verbundenen Dienstleistungselemente wie die Zubereitung, den Transport und ggf. auch das Portionieren außer Betracht lässt. Entgegen der Auffassung der Klägerin kommt es nicht auf ein quantitatives Überwiegen der Dienstleistungselemente der Bewirtung gegenüber den Elementen der Speisenherstellung und -lieferung an, sondern darauf, ob bei der gebotenen Gesamtwürdigung das Dienstleistungselement der Bewirtung qualitativ überwiegt (vgl. insbesondere EuGH-Urteil Hermann in IStR 2005, 235, BFH/NV 2005, Beilage 3, 210).

b) Da es sich insgesamt um eine sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG 1993 handelt (die dem Regelsteuersatz unterliegt), kommt es auf die Frage, ob eine Lieferung von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle i.S. des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1993 vorliegt, nicht an.

c) Die Grundsätze zur Abgrenzung von Lieferungen und Dienstleistungen sind durch den EuGH geklärt. Der Senat sieht deshalb keine Veranlassung für eine Vorlage an den EuGH.