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Grundsätze der Vereinsbesteuerung von Dipl. Finanzwirt Klaus Wachter

aktuell 2017

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Steuerliche Besonderheiten bei Stiftungen


   

  Übersicht  

1.

Arbeitshilfe der OFD Münster "Stiftungen aus steuerlicher Sicht"

2.

Einkommensbesteuerung der auf einem Vermächtnis beruhenden Leistungen einer Stiftung an Destinatäre, BFH-Urteil vom 15.07.2014, Aktenzeichen: X R 41/12

3.

Steuerliche Behandlung von Stiftungen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 03.03.2014, Az. S 1900-22-St 217, S 0171-155-St 217

4.

Errichtung einer nichtrechtsfähigen (unselbständigen Stiftung), Verfügung der OFD Frankfurt vom 30.08.2011, S 0170 A - 41 - St 53 

5.

Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug bei rechtlich unselbständigen Stiftungen, BMF-Schreiben vom 16.08.2011, AZ: IV C 1-S 2404/10/10005, 2011/0658318

6.

Vermögensstockspenden und Vortrag von Vermögensstockspenden, Kurzinformation ESt Nr. 12 der OFD Rheinland vom 17.02.2009

7.

Änderungen im Spendenrecht ab 1.1.2007, Steuerbegünstigte Zwecke (§ 10b EStG)
Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007; Anwendungsschreiben zu § 10b EStG
, BMF-Schreiben vom 18.12.2008, GZ IV C 4 - S 2223/07/0020, DOK 2008/0731361

8.

Steuerliche Förderungen von Stiftungen: Steuerliche Behandlung von Spenden in den Vermögensstock einer Stiftung, Verfügung der OFD Frankfurt vom 13.10.2008, S 2223 A - 155 - St 216

9.

Ausnahmen von der satzungsmäßigen Vermögensbindung bei staatlich beaufsichtigen Stiftungen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Hannover vom 24.01.2007, S 0170 - 82 - StO 251

10.

Errichtung unselbständiger Stiftungen und Unterhaltszahlungen an den Stifter, Verfügung der OFD Magdeburg 18.5.2004, S 1900 - 22 - St 217/S 0171 - 155 - St 217

  

1. Arbeitshilfe der OFD Münster "Stiftungen aus steuerlicher Sicht"


Arbeitshilfe "Stiftungen aus steuerlicher Sicht" der OFD Münster

Ein absolutes Muss für alle Stiftungsinteressierte ist die Arbeitshilfe > "Stiftungen aus steuerlicher Sicht" < der OFD Münster. Themen wie Anerkennungsverfahren, Besteuerung der Destinatäre, Spendenabzug, Schenkung- und Erbschaftsteuer u. v. m. sind hier zu finden. 

 

2. Einkommensbesteuerung der auf einem Vermächtnis beruhenden Leistungen einer Stiftung an Destinatäre


BFH-Urteil vom 15.07.2014, Aktenzeichen: X R 41/12

Leitsatz
1. Wiederkehrende Bezüge, die ein Steuerpflichtiger aufgrund eines Vermächtnisses von einer gemeinnützigen, vom Erblasser mit Vermögen ausgestatteten Stiftung erhält, sind dem Grunde nach gemäß § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG steuerbar. Der Höhe nach ist die Besteuerung allerdings auf den Ertragsanteil begrenzt (Rn.24)(Rn.32)(Rn.33)(Rn.39).

2. Will das FG im Falle einer Abänderungsklage die Steuerberechnung gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen, muss es über die Klage in einem Umfang entscheiden, dass dem FA nur noch die Berechnung des Steuerbetrags überlassen bleibt (Rn.45).

Orientierungssatz
1. zu Leitsatz 1: Auch wenn der Steuerpflichtige der Stiftung keinen Kapitalbetrag überlassen hat, den er nunmehr in verrenteter Form zurück erhält, bestehen bei wirtschaftlicher Betrachtung hinsichtlich derjenigen Gesichtspunkte, die für die Beschränkung der Besteuerung auf den Ertragsanteil entscheidend sind --Sonderung des steuerbaren Zinsanteils von der nichtsteuerbaren Kapitalrückzahlung in Fällen der Vermögensumschichtung--, wesentliche Gemeinsamkeiten. Denn nach dem der Kapitalwert der Zahlungsansprüche gegenüber der gemeinnützigen Stiftung der Erbschaftsteuer unterworfen wird, mithin der Kapitalbetrag erbschaftsteuerrechtlich dem Steuerpflichtigen als eigner Erwerb zugerechnet wird, ist bei wirtschaftlicher Betrachtung von einer Kapitalüberlassung seitens des Steuerpflichtigen auszugehen, die verrentet zurückgezahlt wird. Diese Gesetzesauslegung führt zu einer Harmonisierung von Erbschaftsteuersteuerbelastung und Einkommensteuerbelastung (Rn.40)(Rn.41)(Rn.42).

2. Soweit das Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 31/07, BFHE 223, 471, BStBl II 2009, 651 (unter II.2.a) dahingehend verstanden werden könnte, dass eine Besteuerung nach § 22 Nr. 1 EStG überhaupt nur in den dort genannten Fallgruppen (Ersatz von Einnahmen, Fälle der Korrespondenz, Vorhandensein eines Zinsanteils) zulässig sei, hält der Senat an dieser -durch den damaligen Streitfall nicht veranlassten- Aussage nicht fest.

Tatbestand

1.

I. Die Kläger, Revisionskläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2005 geheiratet haben und zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden.

2.

Der frühere Ehemann (E) der Klägerin gründete durch notarielle Urkunde im Jahr 1984 eine nicht rechtsfähige Stiftung, die von einer gemeinnützigen Körperschaft (X) treuhänderisch verwaltet wird. Zweck der Stiftung ist die finanzielle Unterstützung des X bei der Erfüllung seiner u.a. sozialen Aufgaben; sie ist nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes wegen Erfüllung steuerbegünstigter Zwecke von der Körperschaftsteuer befreit.

3.

E erklärte, der Stiftung durch Zuwendung von Geldbeträgen sowohl unter Lebenden als auch von Todes wegen Mittel zur Verfügung zu stellen. § 3 Abs. 2 der ursprünglichen Stiftungssatzung lautete: "Die Stiftung erfüllt ihre Aufgabe

a)

zu Lebzeiten des Stifters mit Geldbeträgen, die der Stifter für Zwecke der Stiftung dem <X> zuwendet,

b)

nach dem Ableben des Stifters aus den Erträgnissen des dem <X> als Stiftungsträger hinterlassenen Vermögens, wobei jedoch entsprechend der letztwilligen Anordnung des Stifters aus den Erträgnissen vorweg 2.000,- Deutsche Mark monatlich, höchstens jedoch im Jahr 30 vom Hundert der Erträgnisse vorweg an die Ehefrau des Stifters, nämlich <Name der Klägerin>, so lange abzuführen sind, wie sie ihren Ehemann überlebt; ...." Es folgte eine auf den Vorabbetrag von 2.000 DM bezogene Wertsicherungsklausel in Anknüpfung an die Änderungen des Preisindex für die Lebenshaltung aller privaten Haushalte.

4.

Im Jahr 1990 wurde § 3 Abs. 2 Buchst. b der Satzung neu gefasst. Die Regelung lautete nunmehr: "... nach dem Ableben des Stifters aus dem dem <X> als Stiftungsträger hinterlassenen Vermögen, wobei jedoch entsprechend der letztwilligen Anordnung des Stifters an seine Ehefrau <Name der Klägerin> ein Betrag von monatlich 5.000,- Deutsche Mark zu zahlen ist, solange sie ihren Ehemann überlebt; sollte jedoch das dem <X> als Stiftungsträger vermächtnisweise hinterlassene Vermögen beim Ableben des Stifters den Betrag von 3.000.000,- Deutsche Mark unterschreiten, so ist im gleichen Verhältnis der an seine Ehefrau zu leistende Monatsbetrag zu kürzen." Es folgte eine Wertsicherungsklausel für den an die Klägerin zu leistenden Monatsbetrag. E erläuterte diese Änderung eingangs der notariellen Urkunde dahingehend, das der Stiftung zugedachte Vermögen werde die ursprünglich vorgesehene Höhe wesentlich überschreiten und beim Ableben des E wahrscheinlich über 3 Mio. DM betragen. Daher solle die Satzung bezüglich der Verwendung von Stiftungsvermögen durch Zahlungen an seine Ehefrau geändert werden.

5.

1997 wurde u.a. § 3 Abs. 2 Buchst. b der Stiftungssatzung abermals neu gefasst. Danach sollte der Klägerin ein Betrag von jährlich 2 % des dem Stiftungsträger hinterlassenen Vermögens, höchstens jedoch 120.000 DM in monatlichen Teilbeträgen von je einem Zwölftel gezahlt werden. Auch dieser Zahlbetrag war wertgesichert. Hintergrund der Änderung war erneut eine wesentliche Erhöhung des der Stiftung zugedachten Vermögens auf nunmehr "wahrscheinlich über 6.000.000,- Deutsche Mark".

6.

Kurz vor dieser letzten Satzungsänderung, am ... 1997, hatte E ein notarielles Testament errichtet. Er nahm dabei auf die --schon in einer früheren Urkunde vorgenommene-- Einsetzung seines Sohnes aus erster Ehe als Alleinerben Bezug, erklärte, er habe das der Stiftung ursprünglich durch ein Vermächtnis zugedachte Vermögen ihr bereits durch eine anderweitige Verfügung zukommen lassen, und ordnete zugunsten der Klägerin mehrere Vermächtnisse an, darunter einen lebenslangen wertgesicherten Zahlbetrag, dessen Einzelbedingungen den Formulierungen in § 3 Abs. 2 Buchst. b der Stiftungssatzung in der Fassung vom 12. März 1997 entsprachen.

7.

Nach dem Tod des E erklärte die Klägerin in ihrer Erbschaftsteuererklärung die von der Stiftung zu erwartenden Bezüge in der Rubrik "Renten oder andere wiederkehrende Bezüge" mit dem Vermerk "Wertgesichert. Stiftungsbetrag", einem Jahreswert von 120.000 DM und einem Vervielfältiger von 10,601, der zu einem Kapitalwert von 1.272.120 DM führte. Die Erbschaftsteuer wurde insoweit erklärungsgemäß festgesetzt; der Bescheid wurde bestandskräftig.

8.

Die Klägerin erhielt von der Stiftung seit dem Tod des E bis zum Streitjahr die folgenden Zahlungen:

2001:

230.000 DM (für 2000 und 2001 zusammen),

2002:

71.335 €,

2003:

66.153 €,

2004:

66.153 €,

2005:

67.300 €.

9.

In ihren Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2001 bis 2003 erklärte die Klägerin diese Einnahmen als in vollem Umfang steuerpflichtige sonstige Bezüge und wurde entsprechend veranlagt. In den Jahren 2004 und 2005 vertrat sie in ihren Steuererklärungen indes die Auffassung, die Einnahmen seien nicht einkommensteuerbar. Für das Jahr 2004 wurde sie --nach Rücksprache des Beklagten, Revisionsbeklagten und Revisionsklägers (Finanzamt --FA--) mit der zuständigen Oberfinanzdirektion-- erklärungsgemäß veranlagt; im angefochtenen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2005 setzte das FA die Bezüge hingegen in vollem Umfang als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) an.

10.

Davon abweichend vertrat das FA in der Einspruchsentscheidung, die aus anderen, hier nicht streitigen Gründen zu einer Erhöhung der Steuerfestsetzung führte, die Auffassung, die Bezüge seien in vollem Umfang nach § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG steuerbar.

11.

Im Klageverfahren brachten die Kläger zunächst vor, die Einnahmen seien als Unterhaltsleistungen nicht steuerbar. Ihr Rechtsgrund sei nicht das Vermächtnis, sondern die Stiftungssatzung. Dies folge schon daraus, dass die Zahlungspflicht der Stiftung auch dann bestehen bleibe, wenn man sich das Vermächtnis hinwegdenke. Zudem sei die Stiftungssatzung zeitlich schon vor dem Testament formuliert worden. Mit dem Vermächtnis sei nicht der Erbe, sondern die Stiftung beschwert gewesen.

12.

Davon abweichend vertraten die Kläger im weiteren Verlauf des Klageverfahrens die Auffassung, die Klägerin habe die Zuwendungen von E erhalten. Dieser habe der Stiftung auferlegt, jährlich einen Teilbetrag ihres Vermögens --nicht aber Teile der erzielten Erträge-- an die Klägerin abzuführen. Damit habe E der Stiftung von vornherein nur ein um die Zahlungsverpflichtung vermindertes Vermögen zugewendet. Auch nach Auffassung der Finanzverwaltung seien derartige vorbehaltene Zahlungen nicht als Zuwendungen i.S. der § 55 Abs. 1 Nr. 1 bzw. § 58 Nr. 5 der Abgabenordnung (AO) in der im Streitjahr 2005 geltenden Fassung anzusehen. Die Annahme einkommensteuerbarer wiederkehrender Bezüge setze denkgesetzlich voraus, dass diese aus dem frei verfügbaren Vermögen der Stiftung geleistet würden.

13.

Ferner machten die Kläger geltend, das ursprünglich vom Erblasser erwirtschaftete Vermögen habe zunächst bei diesem der Einkommensteuer unterlegen; anschließend sei der Kapitalwert der der Klägerin zugewandten Rentenzahlungen der Erbschaftsteuer unterworfen worden. Danach würde eine volle Einkommensbesteuerung der gesamten Rentenzahlungen zu einer Doppelbelastung führen. Ein Antrag der Klägerin, den Erbschaftsteuerbescheid dahingehend zu ändern, dass der Kapitalwert der Rentenzahlungen unter dem Gesichtspunkt widerstreitender Steuerfestsetzungen aus der Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer herausgenommen werde, hatte vor dem Finanzgericht (FG) keinen Erfolg.

14.

Das FG gab der gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 gerichteten Klage insoweit statt, als es die Auffassung vertrat, die Bezüge seien nur in Höhe des --im Urteil nicht bezifferten-- Ertragsanteils steuerbar (Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 627). Die Voraussetzungen des § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG seien erfüllt. Rechtsgrund der Bezüge sei das Testament und die damit korrespondierende Stiftungssatzung. Eine Zusammenschau der Regelungen der Stiftungssatzung sowie deren Änderungshistorie zeige, dass die Zahlungen nicht etwa aus dem Vermögen der Stiftung zu erbringen seien, sondern aus deren Vermögenserträgen. Damit sei die Annahme unvereinbar, es handele sich um Unterhaltsleistungen des E. Weil die Bezüge als gleichmäßig und daher als Leibrente anzusehen seien, sei gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG jedoch nur der Ertragsanteil steuerbar.

15.

Gegen diese Entscheidung haben sowohl die Kläger als auch das FA Revision eingelegt.

16.

Die Kläger wiederholen und vertiefen ihre Auffassung, Rechtsgrund der Bezüge sei allein das von E zugunsten der Klägerin ausgesetzte Vermächtnis, so dass der Vorgang ausschließlich erbschaftsteuerrechtlich, nicht aber einkommensteuerrechtlich relevant sei. Allein die äußere Form der Bezüge (Rentenzahlung) begründe nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) keine Einkommensteuerbarkeit. Das FG habe zudem die Stiftungssatzung rechtsfehlerhaft ausgelegt, indem es angenommen habe, die Zahlungen seien aus den Stiftungserträgen zu erbringen. Vielmehr sei das Vermögen der Stiftung belastet; es komme für eine Zahlungspflicht der Stiftung gegenüber der Klägerin nicht darauf an, ob bzw. in welcher Höhe die Stiftung Erträge erziele. Schon bei der ersten Änderung der Stiftungssatzung sei jede Verknüpfung der Zahlbeträge mit den Stiftungserträgen beseitigt worden. Allerdings seien die Stiftungserträge nach ihrem Kenntnisstand stets höher als die an die Klägerin gezahlten Leistungen gewesen. Der Klägerin seien auch keine Bezüge "gewährt" worden, weil dieses Tatbestandsmerkmal bei Zahlungen, zu denen die Stiftung rechtlich verpflichtet sei, nicht erfüllt sei. Ferner habe die Klägerin nicht mit Einkunftserzielungsabsicht gehandelt.

17.

Die Kläger beantragen sinngemäß,
das angefochtene Urteil aufzuheben, soweit darin die Klage abgewiesen worden ist, und den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 21. September 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2009 dahingehend zu ändern, dass die von der Stiftung bezogenen Zahlungen außer Ansatz bleiben,
sowie die Revision des FA zurückzuweisen.

18.

Das FA beantragt,
das angefochtene Urteil aufzuheben, soweit darin der Klage stattgegeben worden ist, und die Klage abzuweisen,
sowie die Revision der Kläger zurückzuweisen.

19.

Der Gesetzgeber habe die Regelung des § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG gerade deshalb geschaffen, um eine doppelte Nichtbesteuerung zu vermeiden. Da die an die Klägerin ausgekehrten Erträge des Stiftungsvermögens bei der Stiftung wegen deren Körperschaftsteuerbefreiung nicht besteuert würden, müssten sie bei der Klägerin besteuert werden, um eine Einmalbesteuerung zu gewährleisten.

20.

Seine eigene Revision begründet das FA damit, dass die vom FG vorgenommene Beschränkung der Steuerbarkeit auf den Ertragsanteil unzutreffend sei. Die Regelung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG solle in Fällen einer Vermögensumschichtung den steuerbaren Zinsanteil von der nichtsteuerbaren bloßen Kapitalrückzahlung sondern. Vorliegend handele es sich aber nicht um eine Vermögensumschichtung. Zudem seien die Bezüge nicht gleichmäßig; vielmehr habe ihre Höhe in den Jahren 2001 bis 2005 geschwankt.

21.

Die Kläger haben hierzu erwidert, sie könnten darlegen und beweisen, dass die in den Jahren 2001 bis 2005 jeweils zugeflossenen Beträge teilweise auf Nachzahlungen aus den Vorjahren beruhten. Berücksichtige man diesen Umstand, seien die Zahlungen als gleichmäßig anzusehen.

 

Entscheidungsgründe

22.

II. Die Revisionen sind begründet. Sie führen --aus anderen als den von den Beteiligten geltend gemachten Gründen-- zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

23.

Zwar hat das FG die von der Klägerin bezogenen Zahlungen der Stiftung zutreffend als gemäß § 22 Nr. 1 EStG steuerbar angesehen (dazu unten 1.) und den Ansatz der Höhe nach auf den Ertragsanteil begrenzt (unten 2.). Es hat sich jedoch nicht zur Höhe dieses Ertragsanteils geäußert, so dass der Urteilsausspruch nicht hinreichend bestimmt ist (unten 3.).

24.

1. Die streitgegenständlichen Bezüge der Klägerin sind gemäß § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG steuerbar.

25.

a) Nach dieser Vorschrift sind Bezüge, die von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse außerhalb der Erfüllung steuerbegünstigter Zwecke i.S. der §§ 52 bis 54 AO gewährt werden, dem Empfänger zuzurechnen, und zwar auch dann, wenn sie freiwillig oder auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht gewährt werden.

26.

Die Stiftung stellt eine Vermögensmasse dar. Sie gewährt die Bezüge außerhalb der Erfüllung steuerbegünstigter Zwecke. Damit liegen im Streitfall alle Voraussetzungen vor, die der Wortlaut des § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 2 Buchst. a EStG enthält.

27.

b) Die Kläger vertreten allerdings die Auffassung, die Voraussetzungen für die Steuerbarkeit der Destinatärsleistungen seien gleichwohl nicht erfüllt, weil die Stiftung die Zahlungen ausschließlich aus dem Vermögen erbringe, das ihr von E zu diesem Zweck zur Verfügung gestellt worden sei. Diese Auffassung beruht in methodischer Hinsicht auf der --in der Literatur nur vereinzelt vertretenen (vgl. Reich, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2011, 1742)-- Vorstellung, das gesetzliche Tatbestandsmerkmal "von einer Körperschaft ... gewährt" sei nicht erfüllt, wenn die Rentenverpflichtung ausschließlich aus dem hiermit belasteten Vermögen der Stiftung, nicht aber aus deren Einkommen erfüllt werde.

28.

Insoweit hat das FG allerdings ausführlich begründet, weshalb eine Zusammenschau der Regelungen der Stiftungssatzung und deren Änderungshistorie zeige, dass die Zahlungen an die Klägerin aus den Erträgen des der Stiftung von E zugewandten Vermögens zu erbringen seien. Diese Würdigung ist für den erkennenden Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindend, da die Kläger hiergegen weder Verfahrensmängel noch Verstöße des FG gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze vorbringen. Das FG hat zutreffend darauf abgestellt, dass nach der ursprünglichen Stiftungssatzung ein monatlicher Festbetrag, jedoch begrenzt auf einen bestimmten Prozentsatz der Erträge der Stiftung, an die Klägerin ausgeschüttet werden sollte. Die beiden späteren Änderungen der Stiftungssatzung beruhten jeweils darauf, dass sich das der Stiftung zugewandte bzw. zuzuwendende Vermögen des E deutlich erhöht hatte. Dementsprechend wurde der in der Satzung genannte Festbetrag, der der Klägerin zukommen sollte, jeweils proportional zu dem Anstieg des Vermögens der Stiftung erhöht. Dass die Höchstgrenze nunmehr nicht mehr in Abhängigkeit von den Erträgen, sondern in Abhängigkeit von einem bestimmten Prozentsatz des Vermögens der Stiftung angegeben wurde, lässt sich zwanglos dahingehend verstehen, dass ein solcher Prozentsatz des Vermögens einen "Sollertrag" dieses Vermögens darstellt (vgl. zum Verständnis der früheren Vermögensteuer als Sollertragsteuer Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, unter C.II.4.). Die Angabe eines Sollertrags in der einschlägigen Satzungsbestimmung bedeutet aber nicht, dass von nun an die Zuwendungen an die Klägerin ausschließlich aus dem Vermögen der Stiftung --ohne die Erträge anzutasten-- geleistet werden sollen.

29.

Im Übrigen vertritt auch diejenige Literaturauffassung, auf die sich die Kläger in diesem Zusammenhang berufen, dass ausschließlich aus dem Vermögen geleistete Zahlungen nur anzunehmen sind, wenn in der Satzung zum einen angeordnet wird, dass die Destinatärsleistung erlischt, wenn der Nachlass (d.h. das der Stiftung zum Zweck der Erfüllung der Rentenverpflichtung zugewandte und daher nicht gemeinnützig zu verwendende Vermögen) erschöpft ist, und in der Satzung zudem ein Verbot der Verwendung von Erträgen zum Zwecke der Erbringung der Rentenleistungen festgeschrieben ist (vgl. Reich, DStR 2011, 1742). Derartige Regelungen enthält die Stiftungssatzung vorliegend indes nicht.

30.

c) Im Ausgangspunkt zutreffend weisen die Kläger allerdings darauf hin, dass nach der neueren höchstrichterlichen Rechtsprechung allein die wiederkehrende äußere Form der Bezüge nicht zur Steuerpflicht führt; der Tatbestand des § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG ist insoweit teleologisch zu reduzieren. Dies ist bisher entschieden worden für Schadensersatzrenten, die einen schädigungsbedingten Mehrbedarf (BFH-Urteile vom 25. Oktober 1994 VIII R 79/91, BFHE 175, 439, BStBl II 1995, 121, und vom 14. Dezember 1994 X R 106/92, BFHE 176, 402, BStBl II 1995, 410) oder wegfallende Unterhaltsleistungen ausgleichen sollen (Senatsurteil vom 26. November 2008 X R 31/07, BFHE 223, 471, BStBl II 2009, 651); ferner für wiederkehrende Leistungen im Gegenzug für einen Erb- und Pflichtteilsverzicht (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1999 X R 132/95, BFHE 190, 178, BStBl II 2000, 82, und vom 9. Februar 2010 VIII R 43/06, BFHE 229, 104, BStBl II 2010, 818) sowie für wiederkehrende Leistungen, bei deren Ermittlung ein Kapitalbetrag --anders als im Regelfall-- nicht verrentet, sondern schlicht durch die Anzahl der voraussichtlichen Zahlungsjahre dividiert worden ist, weil dann in den einzelnen Zahlungen kein Zinsanteil enthalten ist (BFH-Urteil vom 20. November 2012 VIII R 57/10, BFHE 239, 422, BStBl II 2014, 56).

31.

Umgekehrt ist eine Besteuerung wiederkehrender Bezüge nach § 22 Nr. 1 (Satz 1 oder Satz 3) EStG dann geboten, wenn diese Leistungen wegfallende steuerpflichtige Einkünfte ersetzen sollen oder in ihnen ein Zinsanteil enthalten ist (Senatsurteil in BFHE 223, 471, BStBl II 2009, 651, unter II.2.a).

32.

Eine weitere Fallgruppe, in der jedenfalls kein Grund für eine teleologische Reduktion des Tatbestands des § 22 Nr. 1 EStG gegeben ist, stellen Destinatärsleistungen dar, die eine natürliche Person von einer Stiftung bezieht. Dies folgt bereits aus der differenzierenden Regelung des § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 1 sowie Halbsatz 2 Buchst. a EStG, der eindeutig zu entnehmen ist, dass der Gesetzgeber derartige Bezüge einkommensteuerrechtlich erfassen wollte (vgl. auch Senatsurteil vom 14. Juli 2010 X R 62/08, BFHE 231, 46, BStBl II 2014, 320, unter II.1.a, wo die Subsumtion der dort zu beurteilenden Destinatärszahlungen unter den Begriff der wiederkehrenden Bezüge gar nicht näher problematisiert worden ist). Eine teleologische Reduktion würde in diesen Fällen nicht zu sachgerechten Ergebnissen führen, weil die Erträge, aus denen die Bezüge gespeist werden, im Fall einer gemeinnützigen Körperschaft gar keiner Ertragsteuerbelastung unterlegen haben (die Einkommensteuerpflicht der Rentenzahlungen gemeinnütziger Körperschaften bejahend auch Fischer in Kirchhof, EStG, 13. Aufl., § 22 Rz 10; Orth, DStR 2001, 325, 336) und im Fall einer steuerpflichtigen Körperschaft lediglich der --seit 2001 stark abgesenkten-- körperschaftsteuerlichen Tarifbelastung unterworfen worden sind, die nach den Vorstellungen des Gesetzgebers nur einen Teil der gesamten Ertragsteuerbelastung darstellen soll.

33.

Eine Übermaßbesteuerung sowie eine Kumulation mit der Erbschaftsteuer wird dadurch vermieden, dass in Fällen wie dem vorliegenden lediglich der Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG der Einkommensbesteuerung unterliegt (s. dazu ausführlich unten 2.).

34.

Soweit das Senatsurteil in BFHE 223, 471, BStBl II 2009, 651 (unter II.2.a) dahingehend verstanden werden könnte, dass eine Besteuerung nach § 22 Nr. 1 EStG überhaupt nur in den dort genannten Fallgruppen (Ersatz von Einnahmen, Fälle der Korrespondenz, Vorhandensein eines Zinsanteils) zulässig sei, hält der Senat an dieser --durch den damaligen Streitfall nicht veranlassten-- Aussage nicht fest.

35.

d) Eine vorrangige Einkunftsart ist nicht ersichtlich. Insbesondere sind die Voraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG nicht erfüllt, da die Stiftung von der Körperschaftsteuer befreit ist.

36.

e) Weshalb es der Klägerin an der --stets erforderlichen-- Einkunftserzielungsabsicht gefehlt haben sollte, ist für den Senat nicht erkennbar und wird auch von den Klägern nicht weiter begründet. Die Klägerin hat ersichtlich keine Verluste, sondern in allen Veranlagungszeiträumen erhebliche Überschüsse aus den streitgegenständlichen Bezügen erzielt. Bei einer solchen Sachlage liegt das Fehlen von Einkunftserzielungsabsicht fern (vgl. zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 49/04, BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289, unter II.1.d, m.w.N.).

37.

2. Ebenfalls zu Recht hat das FG die Bezüge der Höhe nach gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG lediglich mit dem Ertragsanteil erfasst, weil es sich um Leibrenten handelt (dazu unten a). Von der Anwendung der genannten Norm ist weder unter dem Gesichtspunkt des Fehlens einer Vermögensumschichtung (unten b) noch wegen fehlender Gleichmäßigkeit der Bezüge (unten c) abzusehen.

38.

a) Die Bezüge der Klägerin stellen Leibrenten dar (zur Frage der Gleichmäßigkeit s. im Einzelnen unten c), die nicht unter die für bestimmte Altersbezüge geltende Spezialregelung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG fallen und in denen Einkünfte aus Erträgen des Rentenrechts enthalten sind (zu diesen Erträgen s. unten b).

39.

Die durch § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG angeordnete Beschränkung des Einkommensteuerzugriffs auf den Ertragsanteil solcher wiederkehrender Bezüge, die als Leibrenten anzusehen sind, ist auch in den Fällen des § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG anzuwenden. Zwar hat der Senat entschieden, dass der --in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG in Zusammenhang mit Altersbezügen der sog. "ersten Schicht" verwendete-- Begriff der "anderen Leistungen" autonom umschrieben wird und nicht voraussetzt, dass es sich auch um "wiederkehrende Bezüge" i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG handelt (Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 3/12, BFHE 243, 287, BStBl II 2014, 58, Rz 22). Bei Leibrenten stellt sich dieses Konkurrenzproblem indes nicht, weil Leibrenten stets zugleich auch wiederkehrende Bezüge darstellen. Auch die Anwendung des § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG setzt das Vorliegen wiederkehrender Bezüge nach Satz 1 der genannten Norm voraus. Dann spricht aber alles dafür, die in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG vorgesehene Milderung des Einkommensteuerzugriffs auf wiederkehrende Bezüge in der Form der Leibrente auch in den Fällen des § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG anzuwenden.

40.

b) Das FA weist zwar im Ausgangspunkt zutreffend darauf hin, dass die Beschränkung der Besteuerung auf den Ertragsanteil der Sonderung des steuerbaren Zinsanteils von der nichtsteuerbaren Kapitalrückzahlung in Fällen der Vermögensumschichtung diene (so BFH-Beschluss vom 15. Juli 1991 GrS 1/90, BFHE 165, 225, BStBl II 1992, 78, unter C.II.2.). Ebenso trifft zu, dass im Streitfall unmittelbar keine Vermögensumschichtung gegeben ist, weil die Klägerin der Stiftung keinen Kapitalbetrag überlassen hat, den sie nunmehr in verrenteter Form zurück erhielte.

41.

Gleichwohl weist der Streitfall bei wirtschaftlicher Betrachtung hinsichtlich derjenigen Gesichtspunkte, die für die Anwendbarkeit des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG entscheidend sind, wesentliche Gemeinsamkeiten mit Fällen der Kapitalüberlassung und anschließenden verrenteten Rückzahlung auf: E hat der Stiftung einen Kapitalbetrag zur Verfügung gestellt, dieser aber zur Auflage gemacht, regelmäßige Zahlungen an die Klägerin zu erbringen. Der II. Senat des BFH würdigt derartige Gestaltungen dahingehend, dass der Stiftung von vornherein nur ein um die Zahlungsverpflichtung vermindertes Vermögen zugewendet wird (BFH-Urteil vom 21. Januar 1998 II R 16/95, BFHE 185, 54, BStBl II 1998, 758; Nichtanwendungserlass durch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 6. November 1998, BStBl I 1998, 1446). Bei der Klägerin wurde der Kapitalwert ihrer Zahlungsansprüche --in rechtlich bedenkenfreier Weise-- der Erbschaftsteuer unterworfen. Dann ist der vorliegende Sachverhalt bei wirtschaftlicher Betrachtung aber konsequenterweise dahingehend zu würdigen, dass der Klägerin durch einen Erwerb von Todes wegen, also außerhalb der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre, ein bestimmter Anspruch gegen die Stiftung eingeräumt wurde, der sich --wie für Zwecke der Erbschaftsteuer tatsächlich geschehen-- jedenfalls näherungsweise als Kapitalbetrag ausdrücken und bewerten lässt. Wenn dieser Kapitalbetrag, der ihr erbschaftsteuerrechtlich als eigener Erwerb zugerechnet wurde, nun verrentet an die Klägerin ausgezahlt wird, befindet sie sich im Hinblick auf ihre --einkommensteuerrechtlich zu erfassende-- wirtschaftliche Leistungsfähigkeit in derselben Situation wie jemand, der einem Dritten (z.B. einer Versicherungsgesellschaft) einen Kapitalbetrag überlässt und anschließend verrentet zurück erhält.

42.

Die vom Senat vorgenommene Gesetzesauslegung führt zu einer Harmonisierung von Erbschaftsteuer- und Einkommensteuerbelastung. Sie vermeidet in derartigen Fällen zuverlässig, dass ein und derselbe Zufluss sowohl mit Erbschaftsteuer als auch mit Einkommensteuer belastet wird und stellt zugleich eine Einmalbelastung sicher. So wird der Kapitalwert der Bezüge der Erbschaftsteuer unterworfen; der Ertragsanteil --der nach der Systematik des EStG die zeitlich erst nach dem Erbfall erwirtschafteten Erträge des Kapitals erfassen will, die nicht in die Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer eingegangen sind-- unterliegt hingegen der Einkommensteuer. Eine Einkommensteuerpflicht in Bezug auf die Erträge des von Todes wegen erworbenen Kapitals hätte auch dann bestanden, wenn die Klägerin im Erbgang Vermögen unmittelbar von E erhalten hätte.

43.

c) Beim gegenwärtigen Stand des Verfahrens bestehen auch keine Bedenken gegen die Annahme des FG, die Bezüge der Klägerin seien als gleichmäßig anzusehen. Zwar hat das FG diese Würdigung nicht weiter begründet; allerdings war dieser Punkt im finanzgerichtlichen Verfahren nicht streitig. Die in den Jahren bis 2005 eingetretenen Schwankungen der Zahlbeträge weisen kein Ausmaß auf, das zu einer Einordnung der Zahlungen als ungleichmäßig zwingen würde. Da die Streitsache aber aus den nachfolgend unter 3. genannten Gründen ohnehin an die Vorinstanz zurückzuverweisen ist, erhält das FG Gelegenheit, zu diesem Punkt nähere Feststellungen zu treffen, insbesondere die von den Klägern angebotenen Unterlagen entgegenzunehmen, die belegen sollen, dass die Schwankungen auf Nachzahlungen für die Vorjahre beruhen.

44.

3. Obwohl die Rechtsausführungen des FG danach nicht zu beanstanden sind, muss das vorinstanzliche Urteil gleichwohl aufgehoben werden, weil sein Ausspruch nicht hinreichend bestimmt ist.

45.

Will das FG nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO verfahren und die Steuerberechnung dem FA übertragen, muss es über die Klage in einem Umfang entscheiden, dass dem FA nur noch die Berechnung des Steuerbetrags überlassen bleibt (BFH-Urteil vom 27. Juli 1993 VIII R 67/91, BFHE 173, 480, BStBl II 1994, 469, unter II.1.b). Vorliegend hat das FG tenoriert, die Zahlungen seien "nur mit dem Ertragsanteil" zu besteuern. Wie hoch dieser Ertragsanteil ist, lässt sich indes weder dem Urteilstenor noch den Entscheidungsgründen noch anderen vom FG in Bezug genommenen Unterlagen entnehmen. Auch hat das FG weder das Geburtsdatum noch das bei Rentenbeginn vollendete Lebensjahr der Klägerin festgestellt, so dass der erkennende Senat den Ertragsanteil auch nicht selbst der Tabelle des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 4 EStG entnehmen kann.

46.

Mit der Zurückverweisung erhält das FG zugleich Gelegenheit, dem Umstand nachzugehen, dass die Kläger einerseits behaupten, die Zahlungen beruhten auf dem --von ihnen einzig vorgelegten-- Testament des E vom ... 1997, während andererseits die Klägerin in ihrer Erbschaftsteuererklärung angegeben hat, Grundlage ihres Erwerbs sei ein Testament vom ... 1999 gewesen.

47.

Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

  

   

3. Steuerliche Behandlung von Stiftungen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 03.03.2014, Az. S 1900-22-St 217, S 0171-155-St 217

KSt-Kartei ST § 5 KStG Karte 8.36

1. Errichtung unselbständiger Stiftungen
Unselbständige Stiftungen sind grundsätzlich steuerpflichtige Stiftungen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG und können wegen der Förderung steuerbegünstigter Zwecke nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit werden. Dies gilt unabhängig von der Höhe des Stiftungskapitals, da ein Mindestkapital für diese Stiftungen nicht vorgeschrieben ist. Ebenso sind Spendensammelstiftungen und sog. Anhangstiftungen Stiftungen i. S. d. Körperschaftsteuergesetzes. In der Gründung von Anhangstiftungen ist grundsätzlich kein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i. S. d. § 42 AO zu sehen.

2. Unterhaltszahlungen an den Stifter
Gemäß § 58 Nr. 5 AO wird die Steuervergünstigung nicht dadurch ausgeschlossen, dass eine Stiftung einen Teil, jedoch höchstens ein Drittel ihres Einkommens dazu verwendet, um in angemessener Weise den Stifter und seine nächsten Angehörigen zu unterhalten, seine Gräber zu pflegen und ihr Andenken zu ehren. Unter Einkommen ist die Summe der Einkünfte aus den einzelnen Einkunftsarten i. S. d. § 2 Abs. 1 EStG zu verstehen, unabhängig davon, ob die Einkünfte steuerpflichtig sind oder nicht. Positive und negative Einkünfte sind zu saldieren. Die Verlustverrechnungsbeschränkungen des EStG sind dabei mit Ausnahme des § 15a EStG unbeachtlich. Bei der Ermittlung der Einkünfte sind von den Einnahmen die damit zusammenhängenden Aufwendungen einschließlich der Abschreibungsbeträge abzuziehen.

Der Begriff des nächsten Angehörigen ist enger als der Begriff des Angehörigen nach § 15 AO. Er umfasst:

  • Ehegatten

  • Eltern, Großeltern, Kinder, Enkel (auch falls durch Adoption verbunden)

  • Geschwister

  • Pflegeeltern, Pflegekinder.

Unterhalt, Grabpflege und Ehrung des Andenkens müssen sich in angemessenem Rahmen halten. Damit ist neben der relativen Grenze von einem Drittel des Einkommens eine gewisse absolute Grenze festgelegt. Maßstab für die Angemessenheit des Unterhalts ist der Lebensstandard des Zuwendungsempfängers. Leistungen mit Ausschüttungscharakter, z. B. in Höhe eines Prozentsatzes der Erträge, sind unzulässig.

Die unzulässigen Ausschüttungen an den Stifter und seine nächsten Angehörigen sind ein Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO). Dieser Verstoß ergibt sich u. U. bereits aus der Satzung, wenn im Zustiftungs- oder Treuhandvertrag die entsprechenden Leistungen vereinbart sind, weil der Zustiftungs- oder Treuhandvertrag zu den Satzungsstatuten gehört.

Außerdem ist in diesem Zusammenhang auf Folgendes hinzuweisen:

1. Bei Zahlungen eines angemessenen Unterhalts nach § 58 Nr. 6 AO handelt es sich ggf. um freiwillige Leistungen der Stiftung. Wenn bereits vor Übertragung der Mittel eine Beteiligung an den Erträgen des Vermögens vereinbart wird, liegen keine Unterhaltszahlungen im Sinne des § 58 Nr. 6 AO vor.

2. Wird der Stiftung mit vor der Übertragung wirksam begründeten Ansprüchen (z. B. Nießbrauch, Grund- und Rentenschulden) belastetes Vermögen übertragen, ist die Erfüllung der Ansprüche aus dem zugewendeten Vermögen grundsätzlich unschädlich für die Gemeinnützigkeit. Allerdings mindern die Ansprüche das übertragende Vermögen bereits im Zeitpunkt des Übergangs. Der Stiftung wird nur das nach der Erfüllung der Ansprüche verbleibende Vermögen zugewendet (s. Anwendungserlass zur AO Nrn. 12 bis 14 zu § 55). Dies ist auch beim steuerlichen Spendenabzug zu berücksichtigen.

3. Es ist zulässig, das Stiftungskapital und Zustiftungen bei der Hingabe von der gemeinnützigkeitsrechtlichen Vermögensbindung auszunehmen. Geschieht dies - auch nur unter bestimmten Bedingungen - ist bei der Hingabe kein Spendenabzug möglich (s. Anwendungserlass zur AO Nr. 31 zu § 55 Abs. 3).

   

4. Errichtung einer nichtrechtsfähigen (unselbständigen Stiftung)


Verfügung der OFD Frankfurt vom 30.08.2011, S 0170 A - 41 - St 53 

Die Errichtung einer nichtrechtsfähigen (unselbständigen) Stiftung erfolgt durch die Zuwendung von Vermögenswerten des Stifters an eine natürliche oder juristische Person (Treuhänder) mit der Maßgabe, die übertragenen Werte dauerhaft zur Verfolgung eines vom Stifter festgelegten Zwecks zu nutzen. Zivilrechtlich ist die nichtrechtsfähige Stiftung kein Rechtssubjekt. Sie ist vielmehr dem Treuhänder zugeordnet, der seinerseits einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtig ist.

Nichtrechtsfähige Stiftungen können wegen der Förderung steuerbegünstigter Zwecke nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sein (vgl. Karte H 160 ).

Nach § 3 Abs. 1 KStG sind nichtrechtsfähige Stiftungen körperschaftsteuerpflichtig, wenn ihr Einkommen weder nach dem KStG noch nach dem EStG unmittelbar bei einem anderen Steuerpflichtigen zu versteuern ist. Die nichtrechtsfähige Stiftung muss wirtschaftlich selbständig sein, d.h. das Stiftungsvermögen darf dem Treuhänder als zivilrechtlichem Rechtsträger steuerlich nicht zugerechnet werden. Dies erfordert, dass das Stiftungsvermögen gesondert vom sonstigen Vermögen des Treuhänders verwaltet wird.

Darüber hinaus sind weitere Kriterien erforderlich, die eine Abgrenzung zwischen der nichtrechtsfähigen Stiftung und dem Treuhänder, dem das Vermögen zivilrechtlich zugeordnet ist, ermöglichen. Hierfür kommen gemeinnützigkeitsrechtlich folgende Kriterien in Betracht:

  • Die nichtrechtsfähige Stiftung und der Treuhänder verfolgen unterschiedliche Zwecke

oder

  • Die nichtrechtsfähige Stiftung und der Treuhänder verfolgen identische Zwecke, aber die nichtrechtsfähige Stiftung verfügt über eigene Stiftungsgremien, die unabhängig von dem Treuhänder des Stiftungsvermögens über die Verwendung der Mittel entscheiden können. Der Treuhänder als zivilrechtlicher Rechtsträger ist vom Einfluss auf die Verwendung der Mittel ausgeschlossen.

  

5. Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug bei rechtlich unselbständigen Stiftungen


BMF-Schreiben vom 16.08.2011, AZ: IV C 1-S 2404/10/10005, 2011/0658318

Im Vorgriff auf eine gesetzliche Änderung gilt hinsichtlich der Abstandnahme beim Kapitalertragsteuerabzug bei rechtlich unselbstständigen Stiftungen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden Folgendes:

Wird bei einem inländischen Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitut ein Konto oder Depot für eine gemäß § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG befreite Stiftung im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 5 KStG auf den Namen eines anderen Berechtigten geführt und ist das Konto oder Depot durch einen Zusatz zur Bezeichnung eindeutig sowohl vom übrigen Vermögen des anderen Berechtigten zu unterscheiden als auch steuerlich der Stiftung zuzuordnen, kann es - abweichend von § 44a Absatz 6 EStG - für die Anwendung des § 44a Absatz 4, 7 und 10 Satz 1 Nummer 3 EStG sowie des § 44b Absatz 6 in Verbindung mit § 44a Absatz 7 EStG für Kapitalerträge, die nach dem 31. Dezember 2010 zugeflossen sind, als im Namen der Stiftung geführt behandelt werden.

  

6. Vermögensstockspenden und Vortrag von Vermögensstockspenden


Kurzinformation ESt Nr. 12 der OFD Rheinland vom 17.02.2009

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl 2007 I S. 2332 = BStBl 2007 I S. 815) wurde der bisherige Höchstbetrag für Spenden in den Vermögensstock einer Stiftung von 307.000 EUR auf 1 Mio. EUR angehoben. Die Spende muss nicht mehr anlässlich einer Neugründung der Stiftung geleistet werden, so dass auch Spenden in den Vermögensstock bereits bestehender Stiftungen (sog. Zustiftungen) begünstigt sind.

Der Sonderausgabenabzug nach § 10 b Abs. 1 a EStG ist nur auf Antrag des Stpfl. vorzunehmen. Wird kein Antrag gestellt, gelten die allgemeinen Regelungen nach § 10 b Abs. 1 EStG. Die Vermögensstockspende kann dann nach § 10 b Abs. 1 a EStG auf den VZ der Zuwendung und die folgenden neun Veranlagungszeiträume vom Spender beliebig verteilt werden.

Vermögensstockspenden, die nicht innerhalb des zehnjährigen Abzugszeitraums nach § 10 b Abs. 1 a Satz 1 EStG verbraucht wurden, gehen in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag nach § 10 b Abs. 1 EStG über.

Die Vorträge von Vermögensstockspenden sind für jeden Ehegatten getrennt festzustellen.

Haftungsregelung
Maßgeblicher Zeitpunkt für die Haftungsreduzierung i.S. des § 10 b Abs. 4 EStG durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 (BGBl 2007 I S. 2332 = BStBl 2007 I S. 815) von 40 % auf 30 % des zugewendeten Betrags ist der Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme, somit der Zeitpunkt der Bekanntgabe des Haftungsbescheids unabhängig davon, für welchen Vz. die Haftungsinanspruchnahme erfolgt.

Auf das Anwendungsschreiben zu § 10 b EStG des > BMF vom 18.12.2008 (IV C 4 - S 2223/07/0020, BStBl 2009 I S. 16) < wird hingewiesen. Es ist ab dem VZ 2007 anzuwenden.

  

7. Änderungen im Spendenrecht ab 1.1.2007, Steuerbegünstigte Zwecke (§ 10b EStG)
Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007; Anwendungsschreiben zu § 10b EStG


BMF-Schreiben vom 18.12.2008, GZ IV C 4 - S 2223/07/0020, DOK 2008/0731361

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007 (BGBl. I S. 2332, BStBl I S. 815) haben sich u. a. Änderungen im Spendenrecht ergeben, die grundsätzlich rückwirkend zum 1. Januar 2007 gelten.

Die Neuregelungen sind auf Zuwendungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2006 geleistet werden. Für Zuwendungen, die im Veranlagungszeitraum 2007 geleistet werden, gilt auf Antrag des Steuerpflichtigen § 10b Abs. 1 EStG in der für den Veranlagungszeitraum 2006 geltenden Fassung (vgl. § 52 Abs. 24d Satz 2 und 3 EStG).

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Anwendung des § 10b EStG ab dem Veranlagungszeitraum 2007 Folgendes:

1. Großspenden
Nach der bisherigen Großspendenregelung waren Einzelzuwendungen von mindestens 25.565 Euro zur Förderung wissenschaftlicher, mildtätiger oder als besonders förderungswürdig anerkannter kultureller Zwecke, die die allgemeinen Höchstsätze überschreiten, im Rahmen der Höchstsätze im Jahr der Zuwendung, im vorangegangenen und in den fünf folgenden Veranlagungszeiträumen abzuziehen.

Für den verbleibenden Großspendenvortrag zum 31. Dezember 2006 gilt damit die alte Regelung fort, d. h. dieser Vortrag ist weiterhin verbunden mit der Anwendung der alten Höchstbeträge und der zeitlichen Begrenzung. Dies bedeutet, dass bei vorhandenen Großspenden ggf. noch für fünf Veranlagungszeiträume altes Recht neben neuem Recht anzuwenden ist.

Für im Veranlagungszeitraum 2007 geleistete Spenden kann auf Antrag § 10b Abs. 1 EStG a. F. in Anspruch genommen werden. Dann gilt für diese Spenden auch der zeitlich begrenzte Großspendenvortrag nach altem Recht.

Im Hinblick auf die Abzugsreihenfolge ist der zeitlich begrenzte Altvortrag von verbleiben den Großspenden mit entsprechender Anwendung der Höchstbeträge vorrangig.

2. Zuwendungen an Stiftungen
Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007 (a. a. O.) wurden die Regelungen zur steuerlichen Berücksichtigung von Zuwendungen vereinfacht. Differenziert werden muss nur noch, ob es sich bei einer Zuwendung zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO um eine Zuwendung in den Vermögensstock einer Stiftung handelt oder nicht. Der Höchstbetrag für Zuwendungen an Stiftungen in Höhe von 20.450 Euro ist entfallen, hier gelten wie für alle anderen Zuwendungen die Höchstbeträge von 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter. Dafür wurden die Regelungen zur steuerlichen Berücksichtigung von Zuwendungen in den Vermögensstock einer Stiftung ausgeweitet (siehe Ausführungen zu 3.)

Für im Veranlagungszeitraum 2007 geleistete Spenden kann auf Antrag § 10b Abs. 1 EStG a. F. in Anspruch genommen werden.

3. Vermögensstockspenden
Der Sonderausgabenabzug nach § 10b Abs. 1a EStG ist nur auf Antrag des Steuerpflichtigen vorzunehmen; stellt der Steuerpflichtige keinen Antrag, gelten auch für Vermögensstockspenden die allgemeinen Regelungen nach § 10b Abs.1 EStG. Im Antragsfall kann die Vermögensstockspende nach § 10b Abs. 1a EStG innerhalb eines Zeitraums von 10 Jahren vom Spender beliebig auf die einzelnen Jahre verteilt werden. Der bisherige Höchstbetrag von 307.000 Euro wurde auf 1 Mio. Euro angehoben und die Voraussetzung, dass die Spende anlässlich der Neugründung der Stiftung geleistet werden muss, ist entfallen, so dass auch Spenden in den Vermögensstock bereits bestehender Stiftungen (sog. Zustiftungen) begünstigt sind.

Der Steuerpflichtige beantragt in seiner Einkommensteuererklärung erstens, in welcher Höhe die Zuwendung als Vermögensstockspende im Sinne von § 10b Abs. 1a EStG behandelt werden soll, und zweitens, in welcher Höhe er im entsprechenden Zeitraum eine Berücksichtigung wünscht. Leistet ein Steuerpflichtiger im VZ 2008 beispielsweise 100.000 Euro in den Vermögensstock, entscheidet er im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung 2008 über den Betrag, der als Vermögensstockspende nach § 10b Abs. 1a EStG behandelt werden soll - z. B. 80.000 Euro -, dann sind die übrigen 20.000 Euro Spenden im Rahmen der Höchstbeträge nach § 10b Abs. 1 EStG zu berücksichtigen. Leistet ein Steuerpflichtiger einen höheren Betrag als 1 Mio. Euro in den Vermögensstock einer Stiftung, kann er den 1 Mio. Euro übersteigenden Betrag ebenfalls nach § 10b Abs. 1 EStG geltend machen. Im zweiten Schritt entscheidet der Steuerpflichtige über den Anteil der Vermögensstockspende, die er im VZ 2008 abziehen möchte. Innerhalb des 10-Jahreszeitraums ist ein Wechsel zwischen §10b Abs. 1a EStG und § 10b Abs. 1 EStG nicht zulässig.

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007 (a. a. O.) wurde kein neuer 10-Jahreszeitraum im Sinne des § 10b Abs. 1a Satz 2 EStG geschaffen. Wurde also bereits vor 2007 eine Vermögensstockspende geleistet, beginnt der 10jährige-Abzugszeitraum im Sinne des § 10b Abs. 1a Satz 1 EStG entsprechend früher. Mit jeder Spende in den Vermögensstock beginnt ein neuer 10jähriger-Abzugszeitraum. Mehrere Vermögensstockspenden einer Person innerhalb eines Veranlagungszeitraums sind zusammenzufassen.

Beispiel:
Ein Stpfl. hat im Jahr 2005 eine Zuwendung i. H. v. 300.000 Euro in den Vermögensstock einer neu gegründeten Stiftung geleistet. Diese wurde antragsgemäß mit je 100.000 Euro im VZ 2005 und 2006 gemäß § 10b Abs. 1a Satz 1 EStG a. F. abgezogen. Im Jahr 2007 leistet der Stpfl. eine Vermögensstockspende i. H. v. 1.200.000 Euro und beantragt 900.000 Euro im Rahmen des § 10b Abs. 1a EStG zu berücksichtigen. Im VZ 2007 beantragt er einen Abzugsbetrag nach § 10b Abs. 1a EStG i. H. v. 800.000 Euro (100.000 Euro zuzüglich 700.000 Euro). Die verbleibenden 200.000 Euro (900.000 Euro abzüglich 700.000 Euro) sollen im Rahmen des § 10b Abs. 1a EStG in einem späteren VZ abgezogen werden.
Die übrigen 300.000 Euro (1.200.000 Euro abzüglich 900.000 Euro) fallen unter die allgemeinen Regelungen nach § 10b Abs. 1 EStG EStG.

VZ 2005

  § 10b ABs. 1a EStG a.F.   100.000 Euro

VZ 2006

§ 10b Abs. 1a EStG a.F. 100.000 Euro

VZ 2007

§ 10b Abs. 1a EStG n.F. 800.000 Euro

(= 100.000 aus VZ 2005 + 700.000 aus VZ 2007)

           

-->

Beginn des ersten 10jährigen-Abzugszeitraums ist der VZ 2005 und dessen Ende der VZ 2014; somit ist für die Jahre 2008 bis 2014 der Höchstbetrag von 1.000.000 Euro durch die Inanspruchnahme der 800.000 Euro im VZ 2007 ausgeschöpft.

-->

Beginn des zweiten 10jährigen-Abzugszeitraums ist der VZ 2007 und dessen Ende der VZ 2016. In den VZ 2015 und 2016 verbleiben daher maximal noch 200.000 Euro als Abzugsvolumen nach § 10b Abs. 1a EStG (1.000.000 Euro abzüglich 800.000 Euro, siehe VZ 2007). Die verbleibenden Vermögensstockspenden i. H. v. 200.000 Euro aus der Zuwendung im VZ 2007 können somit entsprechend dem Antrag des Stpfl. in den VZ 2015 und/oder 2016 abgezogen werden.

-->

Stellt der Stpfl. (z.B. aufgrund eines negativen GdE) in den VZ 2015 und 2016 keinen Antrag zum Abzug der verbleibenden Vermögensstockspenden, gehen diese zum 31.12.2016 in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag nach § 10b Abs. 1 EStG über.

4. Zuwendungsvortrag
a) Vortrag von Vermögensstockspenden

Vermögensstockspenden, die nicht innerhalb des 10jährigen-Abzugszeitraums nach § 10b Abs. 1a Satz 1 EStG verbraucht wurden, gehen in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag nach § 10b Abs. 1 EStG über.

Die Vorträge von Vermögensstockspenden sind für jeden Ehegatten getrennt festzustellen.

b) Großspendenvortrag
Für den Übergangszeitraum von maximal sechs Jahren ist neben der Feststellung des Vortrages von Vermögensstockspenden und der Feststellung des allgemeinen unbefristeten Spendenvortrags ggf. auch eine Feststellung des befristeten Großspendenvortrags nach altem Recht vorzunehmen. Verbleibt nach Ablauf der fünf Vortragsjahre ein Restbetrag, geht dieser nicht in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag über, sondern ist verloren.

c) Allgemeiner unbefristeter Spendenvortrag
In den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag werden die abziehbaren Zuwendungen aufgenommen, die die Höchstbeträge im Veranlagungszeitraum der Zuwendung überschreiten oder die den um die Beträge nach § 10 Abs. 3 und 4, § 10c und § 10d verminderten Gesamtbetrag der Einkünfte übersteigen und nicht dem Vortrag von Vermögensstockspenden bzw. dem Großspendenvortrag zuzuordnen sind. Die Beträge nach § 10 Abs. 4a EStG stehen den Beträgen nach Absatz 3 und 4 gleich.

Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Spendenvortrag ist entsprechend § 10d Abs. 4 EStG für die verschiedenen Vorträge -Vortrag von Vermögensstockspenden, Großspendenvortrag und allgemeiner unbefristeter Spendenvortrag -gesondert festzustellen.

Ein Wechsel zwischen den verschiedenen Zuwendungsvorträgen, mit Ausnahme des unter a) genannten Übergangs vom Vortrag für Vermögensstockspenden zum allgemeinen unbefristeten Zuwendungsvortrag, ist nicht möglich.

5. Übergang von altem in neues Recht
Die Änderungen des § 10b Abs. 1 und 1a EStG gelten rückwirkend ab dem 1. Januar 2007.

§ 52 Abs. 24d Satz 3 EStG eröffnet dem Spender die Möglichkeit, hinsichtlich der Regelungen des § 10b Abs. 1 EStG für den Veranlagungszeitraum 2007 die Anwendung des bisherigen Rechts zu wählen. Wenn er sich hierzu entschließt, gilt dies einheitlich für den gesamten Spendenabzug im Jahr 2007.

6. Haftungsregelung
Maßgeblicher Zeitpunkt für die Haftungsreduzierung im Sinne des § 10b Abs. 4 EStG durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10. Oktober 2007 (BGBl. I S. 2332, BStBl I S. 815) von 40 % auf 30 % des zugewendeten Betrags ist der Zeitpunkt der Haftungsinanspruchnahme, somit der Zeitpunkt der Bekanntgabe des Haftungsbescheides. Dies ist unabhängig davon, für welchen Veranlagungszeitraum die Haftungsinanspruchnahme erfolgt.

7. Anwendungsregelung
Dieses Schreiben ist ab dem Veranlagungszeitraum 2007 anzuwenden.

  

8. Steuerliche Förderungen von Stiftungen: Steuerliche Behandlung von Spenden in den Vermögensstock einer Stiftung


Verfügung der OFD Frankfurt vom 13.10.2008, S 2223 A - 155 - St 216

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.2007 wurde § 10b Abs. 1a EStG neu gefasst. Ab dem VZ 2007 ist der Sonderausgabenabzug nach § 10b Abs. 1a EStG nicht mehr nur auf Spenden anlässlich der Neugründung von Stiftungen beschränkt, sondern generell auf alle Spenden in den Vermögensstock einer begünstigten Stiftung anzuwenden, auch sog. Zustiftungen sind nunmehr begünstigt.

Vermögensstockspenden sind sowohl nach § 10b Abs. 1 EStG als auch nach § 10b Abs. 1a EStG als Sonderausgabe abziehbar. Der Steuerpflichtige kann wählen, ob er Vermögensstockspenden nach Abs. 1 oder nach Abs. 1a des § 10b EStG geltend macht. Er hat auch die Möglichkeit, die Vermögensstockspende aufzuteilen und einen Teilbetrag nach § 10b Abs. 1 EStG und den restlichen Teilbetrag nach § 10b Abs. 1a EStG geltend zu machen.

Beispiel:
Wurden 1,2 Mio. € in den Vermögensstock einer Stiftung geleistet, kann der Steuerpflichtige beantragen, dass von diesem Betrag 1 Mio. € nach § 10b Abs. 1a EStG und 200.000 € nach § 10b Abs. 1 EStG als Sonderausgabe abgezogen werden. Es ist auch zulässig, dass der Höchstbetrag von 1 Mio. € nach Abs. 1a nicht ausgeschöpft und der restliche Betrag nach Abs. 1 geltend gemacht wird, der Steuerpflichtige also in dem genannten Beispiel nur 600.000 € nach § 10b Abs. 1a EStG und die übrigen 600.000 € nach § 10b Abs. 1 EStG geltend macht.

Für den Fall, dass der Steuerpflichtige dieses Wahlrecht ausübt und somit über das Ob und Wie der Verteilung der Vermögensstockspenden im Rahmen seiner Steuererklärung entschieden hat, gilt nach dem Ergebnis einer Erörterung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder Folgendes:

Ein anschließender Wechsel zwischen den Abs. 1a und 1 des § 10b EStG ist nicht möglich. Vermögensstockspenden, für die das Wahlrecht nach § 10b Abs. 1a EStG ausgeübt worden ist, die sich aber steuerlich nicht ausgewirkt haben, weil sie innerhalb des 10-Jahres-Zeitraums nicht vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden konnten, gehen demnach nicht in den allgemeinen unbefristeten Spendenvortrag nach § 10b Abs. 1 EStG über, sondern verfallen.

  

9. Ausnahmen von der satzungsmäßigen Vermögensbindung bei staatlich beaufsichtigen Stiftungen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Hannover vom 24.01.2007, S 0170 - 82 - StO 251

Durch das Jahressteuergesetz (JStG) 2007 vom 18.12.2006 (BGBl 2006 I S. 2878) haben sich folgende Änderungen im Bereich der Gemeinnützigkeit ergeben:

§ 62 AO - Ausnahmen von der satzungsmäßigen Vermögensbindung

Die bisher in § 62 AO enthaltene Ausnahme von der satzungsmäßigen Vermögensbindung für staatlich beaufsichtigte Stiftungen ist entfallen. Staatlich beaufsichtigte Stiftungen sind rechtsfähige Stiftungen des bürgerlichen Rechts, die auf der Grundlage der §§ 80 ff. BGB und des Stiftungsgesetzes des Landes, in dem sie ihren Sitz haben, errichtet wurden. Die Ausnahme von der satzungsmäßigen Vermögensbindung beschränkt sich daher künftig nur noch auf Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts, von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts verwaltete unselbstständige Stiftungen und geistliche Genossenschaften (Orden, Kongregationen). Die Neufassung gilt gemäß Art. 97 § 1 f EGAO für alle staatlich beaufsichtigten Stiftungen, die nach dem In-Kraft-Treten des JStG 2007 (= 19.12.2006) errichtet worden sind. Staatlich beaufsichtigte Stiftungen, die zu diesem Zeitpunkt bereits errichtet waren, brauchen ihre Satzung nicht anzupassen.

§ 67 AO - Krankenhäuser

Die bisherige Definition des Zweckbetriebes Krankenhaus wurde an die Entwicklung im Sozialrecht angepasst. Seit Einführung des pauschalierten Entgeltsystems im Krankenhaussektor (DRG Vergütungssystem) ging die Bezugnahme des § 67 AO ausschließlich auf die Bundespflegesatzverordnung dem Grunde nach für einen Großteil der Krankenhäuser ins Leere, da nach dieser Verordnung gemäß Fallpauschalengesetz vom 23.4.2002 (BGBl 2002 I S. 1412) spätestens seit dem 1.1.2005 nur noch psychiatrische Einrichtungen, Einrichtungen für Psychosomatik und psychotherapeutische Medizin abrechnen. Vollstationäre und teilstationäre Leistungen der übrigen Krankenhäuser werden seitdem nur noch nach dem Krankenhausentgeltgesetz vom 23.4.2002 (BGBl 2002 I S. 1422) abgerechnet. Die neue Definition knüpft deshalb neben der Bundespflegesatzverordnung auch an das Krankenhausentgeltgesetz an.

Die Neufassung gilt gemäß Art. 97 § 1 c Abs. 3 EGAO (rückwirkend) ab 1.1.2003.

  

10. Errichtung unselbständiger Stiftungen und Unterhaltszahlungen an den Stifter


Verfügung der OFD Magdeburg 18.5.2004, S 1900 - 22 - St 217/S 0171 - 155 - St 217

1. Errichtung unselbstständiger Stiftungen

Unselbstständige Stiftungen sind grundsätzlich steuerpflichtige Stiftungen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG und können wegen der Förderung steuerbegünstigter Zwecke nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit werden. Dies gilt unabhängig von der Höhe des Stiftungskapitals, da ein Mindestkapital für diese Stiftungen nicht vorgeschrieben ist. Ebenso sind Spendensammelstiftungen und sog. Anhangstiftungen Stiftungen i.S.d. Körperschaftsteuergesetzes. In der Gründung von Anhangstiftungen ist grundsätzlich kein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i.S.d. § 42 AO zu sehen.

2. Unterhaltszahlungen an den Stifter

Gemäß > § 58 Nr. 5 AO < wird die Steuervergünstigung nicht dadurch ausgeschlossen, dass eine Stiftung einen Teil, jedoch höchstens ein Drittel ihres Einkommens dazu verwendet, um in angemessener Weise den Stifter und seine nächsten Angehörigen zu unterhalten, seine Gräber zu pflegen und ihr Andenken zu ehren. Hiernach ist es nicht zulässig, generell einen Teil der Erträge der Stiftung an den Stifter oder seine nächsten Angehörigen auszuzahlen. Wie sich aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift (vgl. z.B. die Begründung für eine Anhebung der Höchstgrenze von einem Viertel auf ein Drittel des Einkommens im Regierungsentwurf des Vereinförderungsgesetzes vom 18.12.1989 - BT-Drucksache 11/4176) ergibt, ist es deren Sinn und Zweck, einem potenziellen Stifter die Sorge zu nehmen, er sowie seine nächsten Angehörigen - insbesondere Enkel und Kinder - könnten unvorhergesehenerweise aufgrund der Weggabe von Vermögen an die Stiftung in Not geraten und sich den gewohnten Lebensstil nicht mehr leisten. Die Formulierung des > § 58 Nr. 5 AO < bestätigt dies. Danach sind eben nicht generell Ausschüttungen an den Stifter und seine nächsten Angehörigen unschädlich für die Gemeinnützigkeit. Dies sind - bis zu einer Obergrenze, die im Übrigen auch Aufwendungen für die Grabpflege und die Ehrung des Andenkens an die genannten Personen einschließt - nur Zahlungen, die notwendig sind, um in angemessener Weise den Stifter und seine nächsten Angehörigen zu unterhalten.

Die unzulässigen Ausschüttungen an den Stifter und seine nächsten Angehörigen sind ein Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit ( > § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO < ). Dieser Verstoß ergibt sich u.U. bereits aus der Satzung, wenn im Zustiftungs- oder Treuhandvertrag die entsprechenden Leistungen vereinbart sind, weil der Zustiftungs- oder Treuhandvertrag zu den Satzungsstatuten gehört.

Außerdem ist in diesem Zusammenhang auf Folgendes hinzuweisen:

  1. Bei Zahlungen eines angemessenen Unterhalts nach > § 58 Nr. 5 AO < handelt es sich ggf. um freiwillige Leistungen der Stiftung. Wenn bereits vor Übertragung der Mittel eine Beteiligung an den Erträgen des Vermögens vereinbart wird, liegen keine Unterhaltszahlungen im Sinne des > § 58 Nr. 5 AO < vor.

  2. Wird der Stiftung mit vor der Übertragung wirksam begründeten Ansprüchen (z. B. Nießbrauch, Grund- und Rentenschulden) belastetes Vermögen übertragen, ist die Erfüllung der Ansprüche aus dem zugewendeten Vermögen grundsätzlich unschädlich für die Gemeinnützigkeit. Allerdings mindern die Ansprüche das übertragende Vermögen bereits im Zeitpunkt des Übergangs. Der Stiftung wird nur das nach der Erfüllung der Ansprüche verbleibende Vermögen zugewendet (> s. AEAO , Nrn. 12 bis 14 zu § 55 < ). Dies ist auch beim steuerlichen Spendenabzug zu berücksichtigen.

  3. Es ist zulässig, das Stiftungskapital und Zustiftungen bei der Hingabe von der gemeinnützigkeitsrechtlichen Vermögensbindung auszunehmen. Geschieht dies - auch nur unter bestimmten Bedingungen - ist bei der Hingabe kein Spendenabzug möglich (> s. AEAO, Nr. 30 zu § 55 <).