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Grundsätze der Vereinsbesteuerung von Dipl. Finanzwirt Klaus Wachter

aktuell 2017

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  Übersicht  

1.

Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Überlassung von Werbemobilen an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen, Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern vom 02.06.2015, Vorschrift: VV BY LfSt 2015-06-02 S 7119.1.1-3/1 St33, gültig ab 02.06.2015

2.

Umsatzsteuerliche Behandlung des Sponsoring; Überlassung von Werbemobilen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Niedersachsen vom 30.03.2015, Vorschrift: VV ND OFD Niedersachsen 2015-03-30 S 7100-427-St 172, gültig ab 30.03.2015

3.

Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 19.02.2015, Vorschrift: VV BW OFD Karlsruhe 2015-02-19 S 7100 II, gültig ab 19.02.2015

4.

Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 15.01.2013, Vorschrift: VV BW OFD Karlsruhe 2013-01-15 S 7100 I, gültig vom 15.01.2013 bis 18.02.2015

5.

Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 25.09.2012, Aktenzeichen: S 7100, gültig vom 25.09.2012 bis 14.01.2013

6.

Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen, Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 28.02.2012, Aktenzeichen: S 7100, gültig vom 28.02.2012 bis 24.09.2012

7.

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1. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Überlassung von Werbemobilen an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen


Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern vom 02.06.2015, Vorschrift: VV BY LfSt 2015-06-02 S 7119.1.1-3/1 St33

Gültig ab: 02.06.2015

Inhalt

I.

 

Sachverhalt

II.

 

Umsatzsteuerliche Würdigung der durch den Werbeunternehmer erbrachten Leistungen

 

1.

Steuerbarkeit

 

2.

Bemessungsgrundlage

 

3.

Entstehung der Steuer

III.

 

Umsatzsteuerliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen

 

1.

Steuerbarkeit

 

2.

Bemessungsgrundlage

 

3.

Entstehung der Steuer

 

4.

Vorsteuerabzug

 

5.

Steuersatz

 

I. Sachverhalt

Oftmals erfüllen Werbeunternehmer ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen, die dann im Stadtbild bewegt werden. Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbänden, etc.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug überlassen (sog. Werbemobil). Der Werbeunternehmer übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Kfz-Brief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Die Institution verpflichtet sich im Gegenzug, das Kfz bis zum Vertragsende möglichst werbewirksam und häufig zu nutzen, sowie die Werbung zu dulden. Für die Gebrauchsüberlassung sind keine Zahlungen an den Werbeunternehmer zu leisten. Die Zulassung sowie die Versicherung des Fahrzeugs erfolgt durch die Institution im eigenen Namen; sie hat auch die laufenden Kfz-Kosten zu tragen. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil ohne Zuzahlung - mit Ausnahme der durch den Werbeunternehmer zu zahlenden Umsatzsteuer - an die Institution übertragen, die sodann die Werbeflächen zu beseitigen hat.

 

II. Umsatzsteuerliche Würdigung der durch den Werbeunternehmer erbrachten Leistungen

1. Steuerbarkeit

Der Werbeunternehmer erbringt bereits mit der Übergabe des Fahrzeugs zu Beginn des Nutzungszeitraums eine Lieferung i.S. des § 3 Abs. 1 UStG an die betreffende Institution, da schon zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsmacht über das Fahrzeug auf die Institution übergeht.

Ob die Verfügungsmacht verschafft wird, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Die für das Leasing entwickelten Grundsätze können für die Beurteilung sinngemäß herangezogen werden (Abschn. 3.5 Absatz 5 UStAE sowie Anhang 21 EStH). Da der Vorgang bei vertragsgemäßer Erfüllung während des vereinbarten Nutzungszeitraums, welcher der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs entspricht, nicht gekündigt werden kann und mit dessen Ablauf das zivilrechtliche Eigentum auf die Institution übergeht, hat diese bereits zu Beginn des Nutzungszeitraums die Verfügungsmacht an dem Fahrzeug erlangt. Eine der Lieferung vorangehende sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) ist daher nicht gegeben.

Die Lieferung des Fahrzeugs durch den Werbeunternehmer und die sonstige Leistung der Institution an den Werbeunternehmer erfolgen im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes, wenn das Entgelt für die Lieferung des Fahrzeugs in der Werbeleistung besteht, die die Institution mit der Duldung der Anbringung der Werbeflächen auf dem Fahrzeug und dessen werbewirksamen Einsatzes an den Werbeunternehmer erbringt (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG).

2. Bemessungsgrundlage

Beim tauschähnlichen Umsatz gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Die Umsatzsteuer gehört nicht zum Entgelt. Der als Entgelt anzusetzende subjektive Wert, den die Werbeleistung hat, bestimmt sich nach dem Betrag, den der leistende Unternehmer hierfür aufgewendet hat (Abschn. 10.5 Abs. 1 S. 2, 3 UStAE). Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für das Anbringen der Werbung.

3. Entstehung der Steuer

Die Umsatzsteuer für die Lieferung entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn), vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 a S. 1 UStG.

 

III. Umsatzsteuerliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen

1. Steuerbarkeit

Die Leistung der Institution besteht in einer sonstigen Leistung nach § 3 Abs. 9 UStG.

Die Gegenleistung der nutzenden Institution führt bei Vereinen zur ertragsteuerlichen Begründung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes, wenn dieser aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt (BMF-Schreiben vom 18.02.1998, BStBl I 1998, 212). Dies ist dann der Fall, wenn die steuerbegünstigte Körperschaft vertraglich verpflichtet ist, das Fahrzeug über den zu eigenen Zwecken notwendigen Umfang hinaus einzusetzen oder es werbewirksam abzustellen, Pressekonferenzen zu veranstalten und Kontakte zwischen potentiellen Werbeträgern und dem Werbeunternehmer herzustellen.

Juristische Personen des öffentlichen Rechts (JPöR) üben mit der Werbeleistung zwar eine nachhaltige, wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus. Sie sind indes nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG grundsätzlich nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (BgA) i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG sowie ihrer land- oder forstwirtschaftlichen Betriebe gewerblich oder beruflich tätig. Der Betrieb des Werbemobils führt nur dann zu einem BgA, wenn sich diese Tätigkeit innerhalb der Gesamtbetätigung der JPöR wirtschaftlich heraushebt und von einigem Gewicht ist (R 6 Abs. 5 KStR). Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen nach R 6 Abs. 4 und 5 KStR ist das einmalig empfangene Entgelt (Wert des Fahrzeugs) auf die Laufzeit der Werbeleistung zu verteilen, da die wirtschaftliche Tätigkeit "Werbeleistung" über die gesamte Laufzeit erbracht wird.

Aber selbst wenn kein BgA vorliegt, kann die JPöR unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH von einer unternehmerischen (wirtschaftlichen) Tätigkeit ausgehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.03.2010, XI R 17/08, UR, 943).

2. Bemessungsgrundlage

Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung ist der Wert der Fahrzeuglieferung, also der Einkaufspreis des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 S. 2 UStG), vergleiche Tz. II.2. Soweit keine Anhaltspunkte für eine abweichende Beurteilung ersichtlich sind, ist davon auszugehen, dass sich Leistung und Gegenleistung gleichwertig gegenüber stehen.

3. Entstehung der Steuer

Die sonstige Leistung der Institution wird erst im Zeitpunkt ihrer Vollendung, also mit Ablauf der Nutzungsdauer des Werbemobils erbracht.

Der Werbeunternehmer bewirkt die als Gegenleistung des tauschähnlichen Umsatzes anzusehende Lieferung jedoch bereits zu Beginn des Vertrages. Da die sog. Mindest-Istbesteuerung auch im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen gilt, entsteht die Umsatzsteuer auch bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt in Form der Fahrzeuglieferung bereits vor Leistungsausführung vereinnahmt wird (Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

Bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 b UStG) entsteht die Umsatzsteuer ohnehin mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums der Entgeltvereinnahmung (Fahrzeuglieferung).

4. Vorsteuerabzug

Sofern die Institution über den Bezug des Werbemobils eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erhalten hat, kommt ein Vorsteuerabzug unter den Voraussetzungen des § 15 UStG grundsätzlich in Betracht, wenn die unternehmerische Nutzung des Fahrzeugs mindestens 10% beträgt (§ 15 Abs. 1 S. 2 UStG).

Ab dem 01.01.2013 besteht eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug nur noch im Umfang der Verwendung für die unternehmerische - wirtschaftliche - Tätigkeit (vgl. BMF-Schreiben vom 24.04.2012, BStBl I, 533 und Abschn. 15.19. Abs. 3 UStAE). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen (Urteil FG München 25.02.2014, 2 K 1248/11, EFG 2014, 1149).

Der Gegenstand ist insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (Abschn. 3.4 UStAE). Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vergleiche Abschn. 3.4 Abs. 2 S. 4 und 5 UStAE.

Wird das Fahrzeug für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt insoweit der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

5. Steuersatz

Werden die Leistungen im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs oder eines Betriebs gewerblicher Art erbracht, unterliegt der Umsatz dem Regelsteuersatz (§ 12 Abs. 1 UStG).

  

2. Umsatzsteuerliche Behandlung des Sponsoring; Überlassung von Werbemobilen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Niedersachsen vom 30.03.2015, Vorschrift: VV ND OFD Niedersachsen 2015-03-30 S 7100-427-St 172

Gültig ab: 30.03.2015

Textstellen, die gegenüber der Vorversion erheblich geändert wurden, werden grau hinterlegt dargestellt.

I. Sponsoring

Unter Sponsoring wird üblicherweise die Gewährung von Geld oder geldwerten Vorteilen durch Unternehmen zur Förderung von Personen, Gruppen und/oder Organisationen in sportlichen, kulturellen, kirchlichen, wissenschaftlichen, sozialen, ökologischen oder ähnlich bedeutsamen gesellschaftspolitischen Bereichen verstanden, mit der regelmäßig auch eigene unternehmensbezogene Ziele der Werbung oder Öffentlichkeitsarbeit verfolgt werden1.

Zahlungen im Rahmen des Sponsorings sind Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung des Zahlungsempfängers an den Sponsor, wenn nach dem jeweiligen Sponsoring-Vertrag konkrete Leistungen (z. B. Banden- oder Trikotwerbung, Anzeigen, Vorhalten von Werbedrucken, Lautsprecherdurchsagen, Überlassung von Eintrittskarten usw.) vereinbart sind. Derartige Werbeleistungen erbringt die steuerbegünstigte Körperschaft im Rahmen eines (steuerpflichtigen) wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs2. Sie unterliegen folglich dem allgemeinen Steuersatz3.

Hinsichtlich der Überlassung von sog. VIP-Logen weise ich auf das BMF-Schreiben vom 28. November 2006 hin.

In den Fällen der Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und/oder kirchlicher Zwecke i. S. d. §§ 51 ff. AO wird beim Sponsor regelmäßig kein Betriebsausgabenabzug möglich sein. Macht dieser gleichwohl die gewährten Zuwendungen als Betriebsausgaben geltend, deutet dies darauf hin, dass der Zahlungsempfänger tatsächlich Leistungen erbracht hat, die über die in Abschn. 1.1 Abs. 23 UStAE genannten Fälle hinausgehen4.

Kein Leistungsaustausch liegt vor, wenn der Zuwendungsempfänger und/oder der Sponsor auf Plakaten, in Veranstaltungshinweisen, in Ausstellungskatalogen, auf ihrer Internetseite oder in anderer Weise auf die Unterstützung des Sponsors lediglich hinweisen5. Solche Hinweise sind regelmäßig von geringer Intensität und haben den Charakter einer Danksagung außerhalb einer wirtschaftlichen Tätigkeit.

 

II. Überlassung von Werbemobilen

Werbemobile sind Fahrzeuge, die durch Werbeanzeigen von Unternehmen aus der Region finanziert werden und an deren Außenfläche die Werbeanzeigen angebracht sind. Im Zusammenhang mit der Bereitstellung solcher Fahrzeuge an soziale Institutionen, Sportvereine (nach § 51 ff. AO steuerbegünstigte Körperschaften) und Kommunen (im Folgenden: Einrichtungen) liegt eine Sach- oder Dienstleistung vor, auf die die Ausführungen zu Tz. I grundsätzlich entsprechend anzuwenden sind.

Beispiel 1
Eine Werbefirma überlässt ein mit Werbeaufdrucken versehenes Fahrzeug an einen Sportverein ohne besonderes Entgelt mit der Maßgabe, das Fahrzeug werbewirksam zu nutzen. Der Sportverein ist vertraglich verpflichtet, an der Werbemaßnahme aktiv mitzuwirken, indem er das Fahrzeug über den für eigene Zwecke notwendigen Umfang hinaus einsetzt, es z. B. werbewirksam abstellt, Pressekonferenzen veranstaltet oder Kontakte zwischen der Werbefirma und den Unternehmern, für die geworben werden soll, herstellt. Je nach Leistungsumfang zahlt die Werbefirma eine Sonderprämie an den Verein. Das Fahrzeug wird auf den Verein zugelassen; er trägt die laufenden Kosten. Nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer geht das Fahrzeug ohne weitere Zahlung in das Eigentum des Vereins über; er hat die Werbeaufdrucke zu entfernen. Der Vertrag kann während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs nicht gekündigt werden.

 

1. Fahrzeuglieferung durch die Werbefirma

1.1 Zeitpunkt der Lieferung

Die Werbefirma liefert das Fahrzeug mit der Übergabe an den Sportverein (Einrichtung). Bereits zu diesem Zeitpunkt erlangt die Einrichtung Verfügungsmacht an dem Fahrzeug. Denn der Vertrag kann während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nicht gekündigt werden und mit Ablauf der Nutzungsdauer erlangt die Einrichtung das bürgerlich-rechtliche Eigentum. Eine der Lieferung vorangehende sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) liegt nicht vor.

Ob die Verfügungsmacht übertragen wird, richtet sich grundsätzlich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung liegt auch vor, wenn der Übergang des bürgerlich-rechtlichen Eigentums zwar von einer weiteren Willenserklärung der Einrichtung abhängig ist, diese Erklärung aber zu erwarten ist, weil die Einrichtung in diesem Fall kein oder nur ein geringes Entgelt zu zahlen hat6.

Die Lieferung erfolgt im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes, weil das Entgelt in der Werbeleistung besteht, die die Einrichtung mit dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 UStG).

 

1.2 Bemessungsgrundlage, Entstehung der Steuer

Entgelt für die Lieferung ist der Wert der Werbeleistung der Einrichtung (§ 10 Abs. 2 UStG). Dieser ermittelt sich anhand des subjektiven Werts, den die Werbefirma der Leistung beimisst (Abschnitt 10.5 Abs. 1 UStAE). Dieser Wert umfasst alle Ausgaben, die die Werbefirma aufwendet, um die Gegenleistung zu erhalten. Die Bemessungsgrundlage ist somit der von ihr gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug ohne die Kosten der Anbringung der Werbeanzeigen7. Die Umsatzsteuer für die Fahrzeuglieferung entsteht mit Übergabe des Fahrzeugs an die Einrichtung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG).

 

2. Werbeleistung der Einrichtung

2.1 Unternehmereigenschaft

Handelt es sich bei der Einrichtung um eine steuerbegünstigte Körperschaft, ist sie mit der Werbeleistung unternehmerisch tätig, weil durch die über mehrere Jahre zur Verfügung gestellte Werbemöglichkeit eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen erfolgt (§ 2 Abs. 1 UStG).

Handelt es sich bei der Einrichtung um eine jPöR, ist sie nach geltender Verwaltungsauffassung nur Unternehmer, wenn sie im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art tätig wird (§ 2 Abs. 3 UStG). Dies ist nur der Fall, wenn sie an der Werbemaßnahme aktiv mitwirkt8 und sich diese Tätigkeit innerhalb der Gesamtbetätigung der jPöR wirtschaftlich heraushebt sowie von einigem Gewicht ist. Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen9 ist der Wert des Fahrzeugs auf die Laufzeit des Vertrages zu verteilen; die jPöR erhält das Fahrzeug zwar zu Beginn des Vertrages, sie erbringt die Werbeleistung aber über die gesamte Laufzeit.

Ist die jPöR nach diesen Grundsätzen nicht unternehmerisch tätig, kann sie sich gleichwohl auf die neuere Rechtsprechung des BFH berufen, wonach jede nachhaltige, auf Einnahmeerzielung gerichtete Tätigkeit ohne hoheitlichen Charakter unternehmerisch ist10. Das Berufungsrecht kann die jPöR nur für ihr gesamtes Unternehmen einheitlich ausüben.

Die Werbeleistung erfolgt im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes, weil das Entgelt in der Lieferung des Fahrzeugs durch die Werbefirma besteht (§ 3 Abs. 12 UStG).

 

2.2 Bemessungsgrundlage, Steuersatz

Entgelt für die Leistung ist der gemeine Wert der Fahrzeuglieferung11. Es kann der von der Werbefirma gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug zugrunde gelegt werden. Zahlt die Werbefirma zusätzlich eine Sonderprämie für vertraglich vereinbarte Sonderleistungen, ist diese zusätzliches Entgelt für die Werbeleistung der Einrichtung.

Die Werbeleistung der Einrichtung unterliegt grundsätzlich dem Regelsteuersatz. Der ermäßigte Steuersatz (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG) findet nur Anwendung, wenn die Einrichtung eine steuerbegünstigte Körperschaft ist und nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, weil sie das Fahrzeug nur in dem für ihre eigenen steuerbegünstigten Zwecke notwendigen Umfang nutzt. In diesem Fall unterhält sie keinen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb12.

 

2.3 Entstehung der Steuer

Die Einrichtung erbringt die Werbeleistung erst mit ihrer Vollendung, also mit Ablauf des Vertrages. Sie erhält das Fahrzeug jedoch bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt bei der Versteuerung nach vereinbarten Entgelten zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG). Versteuert die Einrichtung ihre Umsätze nach vereinnahmten Entgelten, entsteht die Umsatzsteuer durch die Vereinnahmung ebenfalls bei Vertragsbeginn und führt zur sofortigen Besteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG).

 

2.4 Vorsteuerabzug

Die Einrichtung bezieht das Fahrzeug sowohl für ihre unternehmerische Tätigkeit (Werbeleistung) als auch für ihre nichtwirtschaftliche Tätigkeit im engeren Sinne (ideeller bzw. hoheitlicher Bereich). Ein Vorsteuerabzug kommt unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG in Betracht, wenn die Verwendung zu unternehmerischen Zwecken mindestens 10 % beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Die Einrichtung kann das Fahrzeug jedoch nur in Höhe der unternehmerischen Verwendung ihrem Unternehmen zuordnen und insoweit den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Für die Verwendung des Fahrzeugs für ideelle Vereinszwecke bzw. für hoheitliche Zwecke scheidet ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 UStG aus13.

Für die Ermittlung eines Aufteilungsmaßstabs ist § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden14. Die Einrichtung hat den abziehbaren Vorsteueranteil im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Als sachgerechter Aufteilungsmaßstab kommt hier ein (fiktiver) Umsatzschlüssel in Betracht. Dabei ist für die nichtunternehmerische Nutzung auf einen fiktiven jährlichen Mietpreis für ein Fahrzeug gleicher Art und Güte abzustellen. Für die unternehmerische Nutzung ist der (tatsächliche) Wert der Fahrzeuglieferung, verteilt auf die Nutzungsdauer, anteilig zugrunde zu legen. Aus Vereinfachungsgründen kann die Einrichtung auf Antrag aber auch die Aufteilung nach den Einnahmen aus dem unternehmerischen bzw. nichtunternehmerischen Bereich vornehmen15.

Ändert sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung, ist Abschn. 3.4 Abs. 2 UStAE zu beachten.

Für Leistungsbezüge vor dem 1. Januar 2013 ist es jedoch nicht zu beanstanden, wenn die Einrichtung - bei einer unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs von mindestens 10 % - die Vorsteuern vollständig in Abzug bringt und für die nicht unternehmerische Nutzung eine unentgeltliche Wertabgabe gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG versteuert16.

 

2.5 Kleinunternehmerregelung

Wird die Einrichtung erst dadurch zum Unternehmer, dass sie die Werbeleistung erbringt, ist für die Frage der Kleinunternehmerregelung im Jahr der Aufnahme der Tätigkeit auf die Umsatzgrenze von 17.500,00 EUR abzustellen17. Überschreitet der Einkaufspreis des Fahrzeugs diese Grenze, hat die Einrichtung ihre Werbeleistung bei Vertragsbeginn der Regelbesteuerung zu unterwerfen. Liegen ihre Umsätze im Jahr der Leistungserbringung (Vertragsende) unter den Grenzen des § 19 UStG, ist die Umsatzsteuer aus der Besteuerung der Anzahlungen zu erstatten, wenn die Einrichtung über ihre Werbeleistung keine Rechnung mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer ausgestellt hat18. Denn im für die Besteuerung maßgeblichen Zeitpunkt der Leistungserbringung ist die Einrichtung als Kleinunternehmer anzusehen.

3. Fahrzeugüberlassung als sonstige Leistung

Beispiel 2 (Abwandlung zu Beispiel 1)
Die Einrichtung hat das Fahrzeug am Ende der Vertragslaufzeit an die Werbefirma zurückzugeben. Die Vertragslaufzeit ist kürzer als die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs, sodass der wirtschaftliche Wert des Fahrzeugs zum Zeitpunkt der Rückgabe noch nicht verbraucht ist. Die Einrichtung hat kein Recht, das Fahrzeug zu erwerben oder den Nutzungsvertrag zu verlängern.

Die Werbefirma erbringt mit der Nutzungsüberlassung eine sonstige Leistung an die Einrichtung. Die Einrichtung erbringt eine Werbeleistung an die Werbefirma. Es liegt ein tauschähnlicher Umsatz vor.

Bemessungsgrundlage für die Leistung der Werbefirma ist der von ihr gezahlte Einkaufspreis für das Fahrzeug in der Höhe, die dem Verhältnis der Vertragslaufzeit zur betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs entspricht. Dieser Wert kann auch als Bemessungsgrundlage für die Leistung der Einrichtung zugrundegelegt werden.

Bei der Nutzungsüberlassung und der Werbeleistung handelt es sich um Dauerleistungen, deren wirtschaftlicher Gehalt dem Empfänger nicht erst bei Vollendung, sondern während der Vertragslaufzeit permanent zufließt. In diesem fortlaufenden Zufluss liegt eine Anzahlung, welche sowohl bei der Werbefirma, als auch ggf. bei der Einrichtung zu einer laufenden Besteuerung bereits vor Ausführung der Leistungen (Vertragsende) führt19.

Im Übrigen gelten die Ausführungen zu Beispiel 1 entsprechend.

 

Fußnoten

1) AEAO § 64 Tz. 7

2) AEAO § 64 Tz. 10m. w. Bsp.

3) § 12 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 2 UStG

4) vgl. BMF-Schreiben v. 18.Februar 1998

5) Abschn. 1.1 Abs. 23 UStAE

6) vgl. BFH-Urteil v. 16. April 2008, XI R 56/06, BStBl. II 2008, 909

7) vgl. BFH-Urteil v. 16. April 2008, XI R 56/06, Rn. 36

8) BMF-Schreiben v. 18. Februar 1998, Tz. III

9) Abschn. 2.11 Abs. 4 UStAE i. V. m. R 6 KStR

10) USt-Kartei ND § 2 Abs. 3 UStG S 7106 Karte 3m. w. N.

11) Abschnitt 10.5 Abs. 1 Satz 6 UStAE

12) BMF-Schreiben v. 18. Februar 1998, Tz. III

13) u. a. Abschn. 15.19 Abs. 3 UStAE

14) vgl. z. B. BFH-Urteil v. 19. Juli 2011, XI R 29/09

15) vgl. hierzu Abschn. 2.10 Abs. 6 ff. UStAE

16) BMF-Schreiben vom 24. April 2012

17) Abschn. 19.1 Abs. 4 UStAE

18) Abschn. 19.5 Abs. 7 UStAE

19) Abschn. 13.5 Abs. 2 UStAE

  

3. Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 19.02.2015, Vorschrift: VV BW OFD Karlsruhe 2015-02-19 S 7100 II

Gültig ab: 19.02.2015

Werbefirmen erfüllen ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden häufig durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen.

Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbände, Golfclubs usw.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug - je nach Bedarf Kleinbus, Kombi oder Golfcar - überlassen (sog. Werbemobil).

Bisher sind folgende Sachverhalte bekannt geworden:

a)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

b)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist länger als die Vertragslaufzeit. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

c)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief zurück. Nach Vertragsende wird das Fahrzeug an die Webefirma zurückgegeben.

1. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Werbefirma erbrachten Leistungen
1.1 Steuerbarkeit

Bei Sachverhalt a) erbringt die Werbefirma mit Übergabe des Fahrzeugs eine Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG), da schon zu Beginn des vereinbarten Nutzungszeitraums das wirtschaftliche Eigentum an dem Fahrzeug auf die Institution übergeht.

Die Institution hat bereits zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an dem Fahrzeug erlangt, da der Vertrag bei vertragsgemäßer Erfüllung während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs nicht gekündigt werden kann und das bürgerlich-rechtliche Eigentum mit Ablauf des vereinbarten Nutzungszeitraums auf die Institution übergeht. Eine vorgeschaltete sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) ist daher nicht gegeben. Die für das Leasing entwickelten Grundsätze sind hier entsprechend anzuwenden (vgl. Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE sowie Anhang 21 EStH).

Die Entscheidung, ob die Fahrzeugüberlassung bei den Sachverhalten b) und c) eine Lieferung oder eine sonstige Leistung ist, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung des Fahrzeugs liegt insbesondere dann vor, wenn sich die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Gegenstandes und die Grundmietzeit annähernd decken oder die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar erheblich länger als die Grundmietzeit ist, jedoch dem Nutzenden ein Recht auf Mietverlängerung oder Kauf zusteht und bei Ausübung der Option nur ein geringer Mietzins oder Kaufpreis zu entrichten ist (BFH-Urteil vom 16.04.2008, XI R 56/06, BStBl II, 909).

Die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen erfolgen im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen, wenn das Entgelt in einer Werbeleistung besteht, die die Institution mit der Anbringung der Werbeflächen und dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG).

1.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen ist der gemeine Wert der Werbeleistung der Institution (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Der als Entgelt anzusetzende subjektive Wert, den die Werbeleistung hat, bestimmt sich nach dem Betrag, den der leistende Unternehmer hierfür aufgewendet hat. Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für die Anbringung der Werbung.

Die Umsatzsteuer für die Lieferung in Sachverhalt a) entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn), vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG. Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Fahrzeugüberlassung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Nutzungsüberlassung gegen Werbeleistung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Nutzungsdauer des Werbemobils (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen
2.1 Steuerbarkeit

Die mit dem Betrieb des Werbemobils ausgeführte Werbeleistung der nutzenden Institution begründet unter den im BMF-Schreiben vom 18.02.1998 (BStBl I, 212) bezeichneten Voraussetzungen bei einem Verein einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (allgemeiner Steuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG). Eine aktive Handlung liegt durch die Nutzung des Fahrzeugs vor, wenn dessen Eigenschaft als Werbemobil offensichtlich ist und die angebrachten Hinweise auf die werbenden Unternehmen gut erkennbar sind.

Juristische Personen des öffentlichen Rechts (JPöR) üben mit der Werbeleistung eine nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus (§ 2 Abs. 3 UStG i.V. mit § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG). Der Betrieb des Werbemobils führt jedoch nur dann zu einem Betrieb gewerblicher Art (BgA), wenn sich diese Tätigkeit innerhalb der Gesamtbetätigung der JPöR wirtschaftlich heraushebt und von einigem Gewicht ist (R 6 Abs. 5 KStR). Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen nach R 6 Abs. 4 und 5 KStR ist das einmalig empfangene Entgelt (Wert des Fahrzeugs) auf die Laufzeit der Werbeleistung zu verteilen, da die wirtschaftliche Tätigkeit "Werbeleistung" über die gesamte Laufzeit erbracht wird.

Auch wenn diese Grenzen nicht überschritten sind, kann die JPöR unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH von einer unternehmerischen (wirtschaftlichen) Tätigkeit ausgehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.03.2010, XI R 17/08, UR, 943).

2.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung ist der gemeine Wert des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, den Einkaufspreis des Fahrzeugs zu Grunde zu legen.

Die Institution erhält im Sachverhalt a) die Gegenleistung im Rahmen des tauschähnlichen Umsatzes, nämlich die Lieferung des Fahrzeugs bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt im Rahmen der Sollbesteuerung zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG (vgl. Abschn. 13.1 Abs. 1 und 2 UStAE). Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Werbeleistung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Werbeleistung gegen Nutzungsüberlassung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf des Nutzungszeitraums (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2.3 Vorsteuerabzug
Sofern die Institution über den Bezug des Werbemobils eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erhalten hat, kommt ein Vorsteuerabzug unter den Voraussetzungen des § 15 UStG grundsätzlich in Betracht, wenn die unternehmerische Nutzung des Fahrzeugs mindestens 10% beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Soweit das Fahrzeug für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

Ab dem 01.01.2013 besteht eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug nur noch im Umfang der Verwendung für die unternehmerische - wirtschaftliche - Tätigkeit (vgl. BMF-Schreiben vom 24.04.2012, BStBl I, 533 und Abschn. 15.19. Abs. 3 UStAE). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen.

Der Gegenstand ist nur noch insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (vgl. Abschn. 3.4 UStAE).

Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStAE.

 

4. Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 15.01.2013, Vorschrift: VV BW OFD Karlsruhe 2013-01-15 S 7100 I

Gültig vom 15.01.2013 bis 18.02.2015

Werbefirmen erfüllen ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden häufig durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen.

Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbände, Golfclubs usw.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug - je nach Bedarf Kleinbus, Kombi oder Golfcar - überlassen (sog. Werbemobil).

Bisher sind folgende Sachverhalte bekannt geworden:

a)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

b)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist länger als die Vertragslaufzeit. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

c)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief zurück. Nach Vertragsende wird das Fahrzeug an die Webefirma zurückgegeben.

Die Institution verpflichtet sich im Gegenzug, das Fahrzeug bis zum Vertragsende möglichst werbewirksam und häufig zu nutzen sowie die Werbung zu dulden. Für die Gebrauchsüberlassung sind keine Zahlungen an die Werbefirma zu leisten.

1. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Werbefirma erbrachten Leistungen
1.1 Steuerbarkeit

Bei Sachverhalt a) erbringt die Werbefirma mit Übergabe des Fahrzeugs eine Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG), da schon zu Beginn des vereinbarten Nutzungszeitraums das wirtschaftliche Eigentum an dem Fahrzeug auf die Institution übergeht.

Die Institution hat bereits zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an dem Fahrzeug erlangt, da der Vertrag bei vertragsgemäßer Erfüllung während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs nicht gekündigt werden kann und das bürgerlich-rechtliche Eigentum mit Ablauf des vereinbarten Nutzungszeitraums auf die Institution übergeht. Eine vorgeschaltete sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) ist daher nicht gegeben. Die für das Leasing entwickelten Grundsätze sind hier entsprechend anzuwenden (vgl. Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE sowie Anhang 21 EStH).

Die Entscheidung, ob die Fahrzeugüberlassung bei den Sachverhalten b) und c) eine Lieferung oder eine sonstige Leistung ist, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung des Fahrzeugs liegt insbesondere dann vor, wenn sich die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Gegenstands und die Grundmietzeit annähernd decken oder die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar erheblich länger als die Grundmietzeit ist, jedoch dem Nutzenden ein Recht auf Mietverlängerung oder Kauf zusteht und bei Ausübung der Option nur ein geringer Mietzins oder Kaufpreis zu entrichten ist (BFH-Urteil vom 16.04.2008, XI R 56/06, BStBl II, 909).

Die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen erfolgen im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen, wenn das Entgelt in einer Werbeleistung besteht, die die Institution mit der Anbringung der Werbeflächen und dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG).

1.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen ist der gemeine Wert der Werbeleistung der Institution (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Der als Entgelt anzusetzende subjektive Wert, den die Werbeleistung hat, bestimmt sich nach dem Betrag, den der leistende Unternehmer hierfür aufgewendet hat. Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für die Anbringung der Werbung.

Die Umsatzsteuer für die Lieferung in Sachverhalt a) entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn), vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG. Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Fahrzeugüberlassung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Nutzungsüberlassung gegen Werbeleistung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Nutzungsdauer des Werbemobils (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen
2.1 Steuerbarkeit

Die Werbeleistung der nutzenden Institution begründet unter den im BMF-Schreiben vom 18.02.1998 (BStBl I, 212) bezeichneten Voraussetzungen bei einem Verein einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (allgemeiner Steuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG). Dies ist dann der Fall, wenn der Verein aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt (z.B. bei vertraglicher Verpflichtung, das Fahrzeug über den zu eigenen Zwecken notwendigen Umfang hinaus einzusetzen oder es werbewirksam abzustellen, Pressekonferenzen zu veranstalten und Kontakte zwischen potentiellen Werbeträgern und dem Werbeunternehmen herzustellen).

Wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt, liegt grundsätzlich kein Leistungsaustausch vor (vgl. S 7100 Karte 17).

Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) kann ein Betrieb gewerblicher Art (BgA) begründet werden, wenn diese aktiv an der Werbemaßnahme mitwirken und somit eine nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung der Einnahmen ausüben (§ 2 Abs. 3 UStG i.V. mit § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG). Der Betrieb des Werbemobils führt jedoch nur dann zu einem BgA, wenn diese Tätigkeit sich innerhalb der Gesamtbetätigung der jPdöR wirtschaftlich heraushebt und von einigem Gewicht ist (R 6 Abs. 5 KStR). Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen nach R 6 Abs. 4 und 5 KStR ist das einmalig empfangene Entgelt (Wert des Fahrzeugs) auf die Laufzeit der Werbeleistung zu verteilen, da die wirtschaftliche Tätigkeit "Werbeleistung" über die gesamte Laufzeit erbracht wird.

Auch wenn diese Grenzen nicht überschritten sind, kann die jPdöR unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH von einer unternehmerischen (wirtschaftlichen) Tätigkeit ausgehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.03.2010, XI R 17/08, UR, 943). Wirkt die jPdöR nicht aktiv an der Werbemaßnahme mit, liegt kein Leistungsaustausch und damit keine wirtschaftliche Tätigkeit vor.

2.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung ist der gemeine Wert des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, den Einkaufspreis des Fahrzeugs zu Grunde zu legen.

Die Institution erhält im Sachverhalt a) die Gegenleistung im Rahmen des tauschähnlichen Umsatzes, nämlich die Lieferung des Fahrzeugs bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt im Rahmen der Sollbesteuerung zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG (vgl. Abschn. 13.1 Abs. 1 und 2 UStAE). Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Werbeleistung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Werbeleistung gegen Nutzungsüberlassung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf des Nutzungszeitraums (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2.3 Vorsteuerabzug
Sofern die Institution über den Bezug des Werbemobils eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erhalten hat, kommt ein Vorsteuerabzug unter den Voraussetzungen des § 15 UStG grundsätzlich in Betracht, wenn die unternehmerische Nutzung des Fahrzeugs mindestens 10% beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Soweit das Fahrzeug für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

Ab dem 01.01.2013 besteht eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug nur noch im Umfang der Verwendung für die unternehmerische - wirtschaftliche - Tätigkeit (vgl. BMF-Schreiben vom 24.04.2012 , BStBl I, 533 und Abschn. 15.19. Abs. 3 UStAE). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen.

Der Gegenstand ist nur noch insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (vgl. Abschn. 3.4 UStAE).

Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStAE.

 

5. Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 25.09.2012, Aktenzeichen: S 7100

Gültig vom 25.09.2012 bis 14.01.2013

Werbefirmen erfüllen ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden häufig durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen.

Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbände, Golfclubs usw.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug - je nach Bedarf Kleinbus, Kombi oder Golfcar - überlassen (sog. Werbemobil).

Bisher sind folgende Sachverhalte bekannt geworden:

a)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

b)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist länger als die Vertragslaufzeit. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

c)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief zurück. Nach Vertragsende wird das Fahrzeug an die Webefirma zurückgegeben.

Die Institution verpflichtet sich im Gegenzug, das Fahrzeug bis zum Vertragsende möglichst werbewirksam und häufig zu nutzen sowie die Werbung zu dulden. Für die Gebrauchsüberlassung sind keine Zahlungen an die Werbefirma zu leisten.

1. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Werbefirma erbrachten Leistungen
1.1 Steuerbarkeit

Bei Sachverhalt a) erbringt die Werbefirma mit Übergabe des Fahrzeugs eine Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG), da schon zu Beginn des vereinbarten Nutzungszeitraums das wirtschaftliche Eigentum an dem Fahrzeug auf die Institution übergeht.

Die Institution hat bereits zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an dem Fahrzeug erlangt, da der Vertrag bei vertragsgemäßer Erfüllung während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs nicht gekündigt werden kann und das bürgerlich-rechtliche Eigentum mit Ablauf des vereinbarten Nutzungszeitraums auf die Institution übergeht. Eine vorgeschaltete sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) ist daher nicht gegeben. Die für das Leasing entwickelten Grundsätze sind hier entsprechend anzuwenden (vgl. Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE sowie Anhang 21 EStH).

Die Entscheidung, ob die Fahrzeugüberlassung bei den Sachverhalten b) und c) eine Lieferung oder eine sonstige Leistung ist, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung des Fahrzeugs liegt insbesondere dann vor, wenn sich die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Gegenstands und die Grundmietzeit annähernd decken oder die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar erheblich länger als die Grundmietzeit ist, jedoch dem Nutzenden ein Recht auf Mietverlängerung oder Kauf zusteht und bei Ausübung der Option nur ein geringer Mietzins oder Kaufpreis zu entrichten ist (BFH-Urteil vom 16.04.2008, XI R 56/06, BStBl II, 909).

Die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen erfolgen im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen, da das Entgelt in der Werbeleistung besteht, die die Institution mit der Duldung der Anbringung der Werbeflächen und dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG).

1.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen ist der gemeine Wert der Werbeleistung der Institution (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Der als Entgelt anzusetzende subjektive Wert, den die Werbeleistung hat, bestimmt sich nach dem Betrag, den der leistende Unternehmer hierfür aufgewendet hat. Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für die Anbringung der Werbung.

Die Umsatzsteuer für die Lieferung in Sachverhalt a) entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn), vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG. Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Fahrzeugüberlassung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Nutzungsüberlassung gegen Werbeleistung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Nutzungsdauer des Werbemobils (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen
2.1 Steuerbarkeit

Die Werbeleistung der nutzenden Institution begründet unter den im BMF-Schreiben vom 18.02.1998 (BStBl I, 212) bezeichneten Voraussetzungen bei einem Verein einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (allgemeiner Steuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG).

Dies ist dann der Fall, wenn der Verein aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt (z.B. bei vertraglicher Verpflichtung, das Fahrzeug über den zu eigenen Zwecken notwendigen Umfang hinaus einzusetzen oder es werbewirksam abzustellen, Pressekonferenzen zu veranstalten und Kontakte zwischen potentiellen Werbeträgern und dem Werbeunternehmen herzustellen).

Auch wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt und somit ertragsteuerlich kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb anzunehmen ist, liegt umsatzsteuerlich dennoch ein steuerbarer Leistungsaustausch vor (Vermögensverwaltung, ermäßigter Steuersatz gem. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG).

Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) kann ein Betrieb gewerblicher Art (BgA) begründet werden, wenn diese aktiv an der Werbemaßnahme mitwirken und somit eine nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung der Einnahmen ausüben (§ 2 Abs. 3 UStG i.V. mit § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG).

Der Betrieb des Werbemobils führt jedoch nur dann zu einem BgA, wenn diese Tätigkeit sich innerhalb der Gesamtbetätigung der jPdöR wirtschaftlich heraushebt und von einigem Gewicht ist (R 6 Abs. 5 KStR). Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen nach R 6 Abs. 4 und 5 KStR ist das einmalig empfangene Entgelt (Wert des Fahrzeugs) auf die Laufzeit der Werbeleistung zu verteilen, da die wirtschaftliche Tätigkeit "Werbeleistung" über die gesamte Laufzeit erbracht wird.

Auch wenn diese Grenzen nicht überschritten sind, kann die jPdöR unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH von einer unternehmerischen (wirtschaftlichen) Tätigkeit ausgehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.03.2010, XI R 17/08, UR, 943).

Wirkt die jPdöR nicht aktiv an der Werbemaßnahme mit, liegt ertragsteuerlich und umsatzsteuerlich nichtsteuerbare Vermögensverwaltung vor. Nach Auffassung des BFH (vgl. Urteil vom 15.04.2010, V R 10/09, UR, 646) kann auch die Vermögensverwaltung eine unternehmerische (wirtschaftliche) Tätigkeit sein. Beruft sich die jPdöR auf diese Rechtsprechung, ist nach einer Entscheidung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ihre gesamte vermögensverwaltende Tätigkeit dem unternehmerischen Bereich zuzurechnen.

2.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung ist der gemeine Wert des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, den Einkaufspreis des Fahrzeugs zu Grunde zu legen.

Die Institution erhält im Sachverhalt a) die Gegenleistung im Rahmen des tauschähnlichen Umsatzes, nämlich die Lieferung des Fahrzeugs bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt im Rahmen der Sollbesteuerung zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG (vgl. Abschn. 13.1 Abs. 1 und 2 UStAE). Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Werbeleistung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Werbeleistung gegen Nutzungsüberlassung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf des Nutzungszeitraums (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2.3 Vorsteuerabzug
Sofern die Institution über den Bezug des Werbemobils eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erhalten hat, kommt ein Vorsteuerabzug unter den Voraussetzungen des § 15 UStG grundsätzlich in Betracht, wenn die unternehmerische Nutzung des Fahrzeugs mindestens 10% beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Soweit das Fahrzeug für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

a) Rechtslage für Leistungsbezüge bis zum 31.12.20121
Führt die Institution zusätzliche Werbefahrten durch, ist unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG eine Zuordnung des Fahrzeugs zum Unternehmensvermögen zulässig. Gleiches gilt, wenn die Institution das Fahrzeug unmittelbar auch für andere unternehmerische Zwecke verwendet. Die Verwendung für nicht unternehmerische Zwecke unterliegt als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG der Umsatzsteuer.

Die Institution kann das Fahrzeug auch nur entsprechend dem unternehmerischen Nutzungsumfang dem Unternehmen zuordnen. Die Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe hinsichtlich der Verwendung für nicht unternehmerische Zwecke ist in diesem Fall nicht durchzuführen.

Führt die Institution keine zusätzlichen Werbefahrten durch und verwendet sie das Fahrzeug unmittelbar nur für ideelle Vereinszwecke bzw. bei jPdöR für hoheitliche Zwecke oder im Rahmen der Vermögensverwaltung (nicht unternehmerische Zwecke) kommt eine Zuordnung des Fahrzeugs zum unternehmerischen Bereich nicht in Betracht.

b) Rechtslage für Leistungsbezüge ab dem 01.01.2013
Ab dem 01.01.2013 besteht eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug nur noch im Umfang der Verwendung für die unternehmerische - wirtschaftliche - Tätigkeit (vgl. BMF-Schreiben vom 24.04.2012, BStBl I, 533 und Abschn. 15.19. Abs. 3 UStAE ). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen.

Der Gegenstand ist nur noch insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (vgl. Abschn. 3.4 UStAE).

Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStAE.

 

Fußnoten
1) Bei Berufung auf die Übergangsregelung im BMF-Schreiben vom 24.04.2012, BStBl I, 533

 

6. Überlassung von Fahrzeugen (Werbemobile) an soziale Institutionen, Sportvereine und Kommunen


Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 28.02.2012, Aktenzeichen: S 7100

Gültig vom 28.02.2012 bis 24.09.2012

Werbefirmen erfüllen ihre Aufträge gegenüber ihren Kunden häufig durch das Anbringen von Werbeflächen auf Kraftfahrzeugen.

Hierfür wird verschiedenen Institutionen (soziale Einrichtungen, Vereine, Verbände, Kommunen, Interessenverbände, Golfclubs usw.) ein entsprechend mit Werbeflächen versehenes Fahrzeug - je nach Bedarf Kleinbus, Kombi oder Golfcar - überlassen (sog. Werbemobil).

Bisher sind folgende Sachverhalte bekannt geworden:

a)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit, die der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht, zurück. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

b)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief bis zum Ende der Vertragslaufzeit zurück. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist länger als die Vertragslaufzeit. Nach Vertragsende wird das Eigentum an dem Werbemobil auf die Institution übertragen.

c)

Die Werbefirma übergibt das Fahrzeug der Institution zur Nutzung, behält jedoch den Fahrzeugbrief zurück. Nach Vertragsende wird das Fahrzeug an die Webefirma zurück gegeben.

Die Institution verpflichtet sich im Gegenzug, das Fahrzeug bis zum Vertragsende möglichst werbewirksam und häufig zu nutzen sowie die Werbung zu dulden. Für die Gebrauchsüberlassung sind keine Zahlungen an die Werbefirma zu leisten.

1. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Werbefirma erbrachten Leistungen
1.1 Steuerbarkeit

Bei Sachverhalt a) erbringt die Werbefirma mit Übergabe des Fahrzeugs eine Lieferung (§ 3 Abs. 1 UStG), da schon zu Beginn des vereinbarten Nutzungszeitraums das wirtschaftliche Eigentum an dem Fahrzeug auf die Institution übergeht.

Die Institution hat bereits zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsmacht an dem Fahrzeug erlangt, da der Vertrag bei vertragsgemäßer Erfüllung während der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Fahrzeugs nicht gekündigt werden kann und das bürgerlich-rechtliche Eigentum mit Ablauf des vereinbarten Nutzungszeitraums auf die Institution übergeht. Eine vorgeschaltete sonstige Leistung (Fahrzeugüberlassung) ist daher nicht gegeben. Die für das Leasing entwickelten Grundsätze sind hier entsprechend anzuwenden (vgl. Abschn. 3.5 Abs. 5 UStAE sowie Anhang 21 EStH).

Die Entscheidung, ob die Fahrzeugüberlassung bei den Sachverhalten b) und c) eine Lieferung oder eine sonstige Leistung ist, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse des Einzelfalls. Eine Lieferung des Fahrzeugs liegt insbesondere dann vor, wenn sich die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Gegenstands und die Grundmietzeit annähernd decken oder die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar erheblich länger als die Grundmietzeit ist, jedoch dem Nutzenden ein Recht auf Mietverlängerung oder Kauf zusteht und bei Ausübung der Option nur ein geringer Mietzins oder Kaufpreis zu entrichten ist (BFH-Urteil vom 16.04.2008, XI R 56/06, BStBl II, 909).

Die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen erfolgen im Rahmen von tauschähnlichen Umsätzen, da das Entgelt in der Werbeleistung besteht, die die Institution mit der Duldung der Anbringung der Werbeflächen und dem werbewirksamen Einsatz des Fahrzeugs an die Werbefirma erbringt (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG).

1.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Lieferung bzw. die sonstigen Leistungen ist der gemeine Wert der Werbeleistung der Institution (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Der als Entgelt anzusetzende subjektive Wert, den die Werbeleistung hat, bestimmt sich nach dem Betrag, den der leistende Unternehmer hierfür aufgewendet hat. Das sind die ungekürzten Anschaffungskosten des Fahrzeugs ohne die Kosten für die Anbringung der Werbung.

Die Umsatzsteuer für die Lieferung in Sachverhalt a) entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Werbemobil an die Institution übergeben wurde (Vertragsbeginn), vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG. Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) nach den Leasinggrundsätzen ertragsteuerlich der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Fahrzeugüberlassung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Nutzungsüberlassung gegen Werbeleistung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Nutzungsdauer des Werbemobils (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2. Umsatzsteuerrechtliche Würdigung der durch die Institution erbrachten Leistungen
2.1 Steuerbarkeit

Die Werbeleistung der nutzenden Institution begründet unter den im BMF-Schreiben vom 18.02.1998 (BStBl I, 212) bezeichneten Voraussetzungen bei einem Verein einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (allgemeiner Steuersatz gem. § 12 Abs. 1 UStG).

Dies ist dann der Fall, wenn der Verein aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt (z.B. bei vertraglicher Verpflichtung, das Fahrzeug über den zu eigenen Zwecken notwendigen Umfang hinaus einzusetzen oder es werbewirksam abzustellen, Pressekonferenzen zu veranstalten und Kontakte zwischen potentiellen Werbeträgern und dem Werbeunternehmen herzustellen).

Auch wenn der Verein nicht aktiv an der Werbemaßnahme mitwirkt und somit ertragsteuerlich kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb anzunehmen ist, liegt umsatzsteuerlich dennoch ein steuerbarer Leistungsaustausch vor (Vermögensverwaltung, ermäßigter Steuersatz gem. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG).

Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) kann ein Betrieb gewerblicher Art (BgA) begründet werden, wenn diese aktiv an der Werbemaßnahme mitwirken und somit eine nachhaltige wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung der Einnahmen ausüben (§ 2 Abs. 3 UStG i.V. mit § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG).

Der Betrieb des Werbemobils führt jedoch nur dann zu einem BgA, wenn diese Tätigkeit sich innerhalb der Gesamtbetätigung der jPdöR wirtschaftlich heraushebt und von einigem Gewicht ist (R 6 Abs. 5 KStR). Für die Beurteilung der Umsatzgrenzen nach R 6 Abs. 4 und 5 KStR ist das einmalig empfangene Entgelt (Wert des Fahrzeugs) auf die Laufzeit der Werbeleistung zu verteilen, da die wirtschaftliche Tätigkeit "Werbeleistung" über die gesamte Laufzeit erbracht wird.

Auch wenn diese Grenzen nicht überschritten sind, kann die jPdöR unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH von einer unternehmerischen (wirtschaftlichen) Tätigkeit ausgehen (vgl. BFH-Urteil vom 17.03.2010, XI R 17/08, UR, 943).

Wirkt die jPdöR nicht aktiv an der Werbemaßnahme mit, liegt ertragsteuerlich und umsatzsteuerlich nichtsteuerbare Vermögensverwaltung vor. Nach Auffassung des BFH (vgl. Urteil vom 15.04.2010, V R 10/09, UR, 646) kann auch die Vermögensverwaltung eine unternehmerische (wirtschaftliche) Tätigkeit sein. Beruft sich die jPdöR auf diese Rechtsprechung, ist nach einer Entscheidung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ihre gesamte vermögensverwaltende Tätigkeit dem unternehmerischen Bereich zuzurechnen.

2.2 Bemessungsgrundlage und Entstehung der Steuer
Bemessungsgrundlage für die Werbeleistung ist der gemeine Wert des Fahrzeugs (§ 10 Abs. 2 Satz 2 UStG). Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, den Einkaufspreis des Fahrzeugs zu Grunde zu legen.

Die Institution erhält im Sachverhalt a) die Gegenleistung im Rahmen des tauschähnlichen Umsatzes, nämlich die Lieferung des Fahrzeugs bereits zu Beginn des Vertrages. Dies führt im Rahmen der Sollbesteuerung zur sofortigen Anzahlungsbesteuerung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG (vgl. Abschn. 13.1 Abs. 1 und 2 UStAE). Dies gilt auch für die Sachverhalte b) und c), wenn das Fahrzeug der Institution zuzurechnen ist.

Ist das Fahrzeug bei den Sachverhalten b) und c) der Werbefirma zuzurechnen, ist eine monatlich fortlaufende Versteuerung der Werbeleistung auf der Grundlage des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG vorzunehmen. Da sich bei dem tauschähnlichen Umsatz "Werbeleistung gegen Nutzungsüberlassung" beide Dauerleistungen zu jedem Zeitpunkt des Leistungsverhältnisses ausgeglichen gegenüberstehen, fließt auch ihr wirtschaftlicher Wert den Beteiligten jeweils fortlaufend zu und führt bereits vor Ablauf des Nutzungszeitraums (Vollendung der Leistungen) zu einer Entgeltvereinnahmung (vgl. Abschn. 13.5. Abs. 2 UStAE).

2.3 Vorsteuerabzug
Sofern die Institution über den Bezug des Werbemobils eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erhalten hat, kommt ein Vorsteuerabzug unter den Voraussetzungen des § 15 UStG grundsätzlich in Betracht, wenn die unternehmerische Nutzung des Fahrzeugs mindestens 10% beträgt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Soweit das Fahrzeug für Umsätze verwendet wird, die den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 UStG ausschließen, entfällt der Vorsteuerabzug (z.B. Verwendung für Altenheim).

a) Rechtslage für Leistungsbezüge bis zum 31.03.2012
Führt die Institution zusätzliche Werbefahrten durch, ist unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG eine Zuordnung des Fahrzeugs zum Unternehmensvermögen zulässig. Gleiches gilt, wenn die Institution das Fahrzeug unmittelbar auch für andere unternehmerische Zwecke verwendet. Die Verwendung für nicht unternehmerische Zwecke unterliegt als unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG der Umsatzsteuer.

Führt die Institution keine zusätzlichen Werbefahrten durch und verwendet sie das Fahrzeug unmittelbar nur für ideelle Vereinszwecke bzw. bei jPdöR für hoheitliche Zwecke oder im Rahmen der Vermögensverwaltung (nicht unternehmerische Zwecke) kommt eine Zuordnung des Fahrzeugs zum unternehmerischen Bereich nicht in Betracht.

b) Rechtslage für Leistungsbezüge ab dem 01.04.2012
Ab dem 01.04.2012 besteht eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug nur noch im Umfang der Verwendung für die unternehmerische - wirtschaftliche - Tätigkeit (vgl. Abschn. 15.19. Abs. 3 UStAE). Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen.

Der Gegenstand ist nur noch insoweit Unternehmensvermögen, als er für wirtschaftliche Tätigkeiten verwendet wird. Eine Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfällt (vgl. Abschn. 3.4 UStAE).

Sofern sich in der Folgezeit der Umfang der unternehmerischen Nutzung ändert, vgl. Abschn. 3.4 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStAE.

 

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